Предложения по разработке ведомственных инструкций по бюджетному учету и отчетности. Основные принципы бюджетного учета

Поэтому подготовка бюджетной отчетности по Международным стандар-

там финансовой отчетности в секторе государственного управления

(МСФОГС) - также вопрос эффективности бюджетных расходов.

Но отчетность, подготовленная по международным стандартам, требуется и другим внешним пользователям. Такая отчетность позволяет сопоставить экономическое развитие разных государств и выявить наиболее перспективные для инвестирования экономики. Международные портфельные и (в меньшей степени) стратегические инвесторы принимают решения исходя из международных рейтингов, которые составляются на основе макроэкономических показателей государств. Базой для расчета этих показателей и является бюджетная отчетность, составленная по международным стандартам.

Для того чтобы обеспечить стабильное и эффективное развитие государства, необходимо иметь инструмент для принятия стратегических ре-

шений в области экономики.

Бюджетная классификация должна обеспечить прозрачность операций сектора государственного управления и предоставить информацию о финансовых последствиях принимаемых решений в налогово-бюджетной сфере.

На основе данных аналитического учета должна прослеживаться, например, взаимосвязь показателя налоговой нагрузки на налогоплательщика с показателем собираемости налогов для определения эффективной системы налогов и сборов. Уровень доходов от сдачи государственного имущества в аренду должен соотноситься со стоимостью сдаваемого в аренду имущества для принятия решения по распоряжению этим имуществом.

Такие аналитические показатели, необходимые для управления госу-

дарством, должны обеспечиваться учетными данными на основании бюджетной классификации.

Большое значение в части разработки бюджетной классификации име-

ют стандарты статистики государственных финансов (СГФ)- документ,

разработанный Международным валютным фондом и являющийся образцом международного опыта классификации бюджетных операций.

Анализ недостатков действующей системы бюджетного учета. Сравнительный анализ РСБУ, МСФОГС и СГФ. Для того, чтобы предло-

жить решение для устранения имеющихся недостатков в системе бюджетного учета, необходимо не только дать общую оценку действующей системе, но и более детально проанализировать ее существенные элементы. Поэтому в рамках диссертационной работы существенные характеристики действующей системы бюджетного учета и отчетности (российской системы бюджетного учета, РСБУ) были подвергнуты критическому анализу на предмет соответствия указанным в предыдущем разделе задачам государственного управления.

Как уже говорилось, в данный момент внятно не изложены и нормативно не закреплены основополагающие принципы и цели бюджетного учета. Не очерчен круг объектов учета, не раскрыты субъекты учета. В таких условиях внешние пользователи отчетности не могут составить мнение о том, насколько информация, содержащаяся в бюджетной отчетности, может представлять для них интерес. Другими словами, идея бюджетного учета витает в воздухе, но четко не определена. Кроме прочего, это вызывает и трудности с пониманием правил бюджетного учета, особенно в тех случаях, когда эти правила прямо не предусмотрены инструкциями.

Критическому анализу были подвергнуты также содержательные характеристики действующей системы бюджетного учета и отчетности. Задача повышения эффективности бюджетных процедур не может быть решена без четкого учета операций на каждой стадии. Например, процесс санкционирования бюджетных расходов должен подлежать неукоснительному учету. Вместе с тем, как было выявлено в ходе исследования, правила учета санкционирования бюджетных расходов на внебалансовых счетах единого плана счетов бюджетного учета настолько сложны, запутаны и противоречивы, что большинство учетных работников такой учет по установленным правилам не ведет. В лучшем случае учет ведется «вручную» на бумаге или в электронных таблицах.

Это сказывается на качестве информации о наличии неиспользованных лимитов бюджетных обязательств по определенным статьям бюджетной классификации, что приводит к неэффективности бюджетных расходов.

Несмотря на большое значение трехлетнего бюджетного планирования, уже применяемого на практике, существующей системой бюджетного учета не предусматривается получение информации о расходах бюджета в течение нескольких отчетных периодов. Очевидно, что такая информация должна формироваться по тем целевым программам (объектам капитального строительства, иным объектам учета), финансирование которых планируется на несколько финансовых лет.

Задача учета задолженности дебиторов по бюджетным доходам администраторами благополучно решена путем закрепления в инструкции по бюджетному учету метода начисления доходов и расходов, а также введения в

код счета единого плана счетов кода администратора.

шена не в полном объеме. С одной стороны, такие формы бюджетной отчетности, как баланс исполнения бюджета и отчет о финансовых результатах деятельности, имеют простую и понятную бухгалтеру структуру. С другой стороны, неподготовленные пользователи не знакомы с базовыми принципами составления отчетности, а поскольку эти принципы не нашли отражения в нормативных документах, регулирующих бюджетный учет, то ознакомиться с этими принципами негде.

В действующих нормативных документах в области бюджетного учета не раскрываются (по крайней мере, в понятной и доступной форме) понятие субъекта учета (чьи имущество и обязательства отражены в балансе), принципы консолидации отчетности разных субъектов учета, основные правила учета доходов и расходов, какие критерии должны соблюдаться, чтобы активы и пассивы были включены в баланс или иные бюджетные отчеты, и многое другое. Без этой информации бюджетная отчетность бесполезна для неподготовленного пользователя.

Более того, в данный момент, хотя бюджетная отчетность и не является секретной и официальным образом публикуется, назвать ее публичной все же нельзя. Так, отчетность об исполнении бюджета муниципальных образований не всегда имеется в открытом доступе. В лучшем случае публикуются отдельные показатели (доходы, расходы, долговые обязательства) исполнения бюджета. Это создает препятствие для использования бюджетной отчетности широким кругом лиц.

Для того, чтобы предложить решение для устранения имеющихся недостатков в системе бюджетного учета, необходимо не только дать общую оценку действующей системы, но и более детально проанализировать ее существенные элементы. Поскольку многие конкретные правила бюджетного учета требуют совершенствования, которое необходимо проводить в соответствии с международными стандартами, одним из важнейших этапов исследования в рамках диссертационной работы был сравнительный анализ существенных характеристик действующей системы бюджетного учета и отчетности (российской системы бюджетного учета, РСБУ) с требованиями МСФОГС и СГФ. В результате было выявлено следующее.

Бюджетная отчетность по своей структуре и содержанию удовлетворяет многим требованиям МСФОГС и СГФ. Однако есть и различия. Так, баланс исполнения бюджета не представляет информацию о чистых активах (капитале). Данный недостаток бюджетной отчетности объясняется тем, что существующая система бюджетного учета не предусматривает понятия капитала либо чистых активов/капитала. Указанные объекты учета должны быть введены в будущем.

Отчет о финансовых результатах деятельности по своей форме практически в полном объеме удовлетворяет требованиям МСФОГС и СГФ, но не отражает раздельно доходы и расходы от обычных видов деятельности и чрезвычайные доходы и расходы.

Отчет о кассовых поступлениях и выбытиях представляет информацию о поступлении и выбытии денежных средств в разрезе текущих, инвестиционных и финансовых операций, но эта классификация не в полной мере соответствует международным стандартам.

Отчет об изменениях в капитале, требуемый МСФОГС, РСБУ не предусмотрен. Пояснительная записка к бюджетной отчетности довольно полно удовлетворяет требованиям международных стандартов финансовой отчетности.

Говоря об основных элементах учета, необходимо отметить следующее. Действующие правила бюджетного учета во многом приблизились к требованиям международных стандартов. Так, Инструкцией по бюджетному учету введен счет 010600000 «Вложения в нефинансовые активы», предназначенный для учета вложений (инвестиций) в объеме фактических затрат учреждения в объекты нефинансовых активов при их приобретении (создании). Это позволило принимать объекты основных средств в момент, когда они готовы к использованию (проведены доставка, наладка, установка), что соответствует международным стандартам учета. Ранее в бюджетном учете отсутствовал аналогичный счет, и основные средства принимались к учету в момент приобретения, а не в момент ввода в эксплуатацию.

Вместе с тем Инструкция по бюджетному учету не содержит точных указаний относительно момента принятия к учету или списания отдельных видов имущества и обязательств. В результате, например, имущество, которое не предполагается использовать в деятельности, будет принято к учету в соответствии с РСБУ, что не соответствует требованиям МСФОГС.

Оценка имущества и обязательств, предусмотренные в новой системе РСБУ, значительно приближены по сравнению с методами, существовавшими в бюджетном учете ранее. Вместе с тем методы оценки должны быть в дальнейшем усовершенствованы и более согласованы с требованиями МСФОГС и, отчасти, с требованиями СГФ. Так, МСФОГС предусмотрено, что амортизация основных средств начисляется методом, наиболее адекватно раскрывающим принцип соответствия доходов и расходов. Допустимыми по МСФОГС являются линейный метод, метод уменьшаемого остатка и метод списания стоимости объекта основных средств пропорционально стоимости выпущенной продукции, причем метод амортизации может пересматриваться в течение срока полезного использования. Российские правила бюджетного учета пре-

дусматривают лишь линейный способ начисления амортизации и не позволяют менять срок полезного использования объекта, что не только приводит к несоответствию требованиям МСФОГС, но и искажает отчетную информацию с точки зрения экономического смысла.

Учет доходов и расходов бюджета осуществляется в РСБУ кассовым методом. Это обусловлено порядком планирования бюджета (бюджет все еще планируется на основании кассового принципа). При этом доходы и расходы бюджетных учреждений формируются методом начисления.

В соответствии с МСФОГС учет доходов и расходов ведется методом начисления. СГФ допускает применение кассового метода учета доходов и расходов, но содержит указание, что учет по методу начисления обеспечивает наиболее полную информацию, поскольку при этом отражаются все потоки ресурсов, включая внутренние операции, операции в натуральной форме и другие экономические потоки.

Классификации доходов и расходов в трех рассматриваемых системах учета в целом схожи. Однако есть существенные отличия. Так, в СГФ и РСБУ,

в отличие от МСФОГС, доходы и расходы не разделяются на операционные и неоперационные. В МСФОГС приведено определение чрезвычайных событий. В СГФ чрезвычайные доходы не выделяются.

Финансовый результат, сформированный по методу начисления, включает в себя помимо прочего статьи, касающиеся переоценок основных средств и ценных бумаг, отражаемых согласно МСФОГС отдельной строкой в отчете

о финансовом положении, а по СГФ - в отчете о других экономических потоках.

В соответствии с МСФОГС чистые активы/капитал, представляющие собой остаточную долю в активах/капитале субъекта после вычета всех обязательств, не включаются в финансовый результат и представляются отдельно.

В диссертации отражены и иные отличия в правилах бухгалтерского учета, предусмотренных российской системой бюджетного учета и международными стандартами, которые были изложены в диссертационной работе.

Кроме того, в рамках проведенного исследования было выявлено, что методы учета ряда объектов учета (например, непроизведенных активов) не раскрыты в действующих инструкциях. Как уже было указано, ряд правил формирования бюджетной отчетности требует совершенствования (например, требуется формирование отчета об изменении чистых активов/капитале).

На основе анализа принципиальных недостатков системы бюджетной отчетности и учетных процедур были определены основные направления дальнейшего развития российского бюджетного учета.

Опыт регулирования бюджетного учета в международной практи-

ке. По библиографическим источникам был изучен международный опыт и перспективы развития бюджетного учета в таких развитых странах, как США, Канада, Новая Зеландия и Австралия. Более детальному исследованию подвергся процесс и промежуточные результаты реформы бюджетного учета во Франции - в составе делегации Главного управления федерального казначейства России и Минфина России автор был приглашен в Министерство финансов Французской Республики. Результаты проведенного анализа говорят о следующем.

В большинстве развитых стран разработаны и действуют стандарты финансовой отчетности для сектора государственного управления, определяющие не столько правила, сколько принципы бюджетного учета и формирования отчетности. В ряде случаев стандарты финансовой отчетности для сектора государственного управления устанавливаются саморегулируемыми организациями, в других странах - государственными органами власти.

В международной практике финансовая отчетность публичноправового образования публична. Она должна содержать информацию о том, достаточны ли доходы публично-правового образования для финансирования запланированных расходов, сведения об источниках доходов, анализ расходов по видам и данные о финансовых результатах деятельности публичноправового образования. К информации, представляемой в финансовой отчетности, предъявляется следующее требование: должна иметься возможность использования этой информации для прогноза финансового положения пуб- лично-правового образования. Как и любая финансовая отчетность, финансовая отчетность в рассматриваемых государствах содержит стоимость как финансовых, так и нефинансовых активов.

Международная практика регулирования правил бюджетного учета исходит из того, что одними из главных потребителей финансовой информации являются сами органы власти публичных образований. Для данной группы пользователей необходим больший круг информационных показателей, нежели для внешних пользователей. Информация требуется более точная, аналитический учет - более глубокий.

Система регулирования бухгалтерского учета, как правило, включает в себя среди прочего:

− закон о реформировании системы бюджетного учета, который является основанием для реформирования;

− стандарты бюджетного учета;

− инструкции по бухгалтерскому учету.

Система бюджетного учета чаще всего учитывает требования Международных стандартов финансовой отчетности. Стандарты бюджетного учета включают в себя Концепцию государственного учета. В Концепции излагается необходимость Стандартов, основные подходы к регулированию учета, приводится глоссарий основных терминов, используемых в Стандартах.

Бухгалтерский учет там, где это возможно, основывается на правилах бухгалтерского учета, принятых для коммерческих организаций; правила бюджетного учета отличаются от правил бухгалтерского учета в коммерческих организациях только в силу специфики деятельности государства.

В международной практике учет доходов и расходов ведется как методом начисления, так и кассовым методом, а в ряде случаев - смешанным методом. При применении метода начисления налоговые доходы отражаются в момент начисления налогов, но с тем условием, чтобы можно было надежно их исчислить.

Как видно, действующие правила бюджетного учета и отчетности в России находятся в русле развития бюджетного учета на международном уровне. Более того, ориентация на метод начисления доходов и расходов (полностью перейти на этот метод в бюджетном учете планируется в ближайшем будущем) говорит о более решительных действиях Российской Федерации по реформированию бюджетного учета по сравнению со многими развитыми странами.

Вместе с тем российские правила бюджетного учета отчасти не согласуются с международными стандартами и не в полной мере соответствуют задачам государственного управления.

Таким образом, в результате проведенного поэлементного анализа РСБУ, международного опыта реформирования бюджетного учета, были сделаны следующие выводы. Изменения в бюджетном процессе и новые задачи государственного управления требуют разработки и утверждения новых правил бюджетного учета. Важной характеристикой новых правил должно стать соответствие их во всех существенных моментах требованиям международных стандартов МСФОГС и СГФ.

Без реформирования системы бюджетного учета не возможно добиться повышения эффективности расходования бюджетных средств, открытия в полной мере экономики России для иностранных инвестиций, налаживания конструктивного диалога в отношении вопросов местного самоуправления между органами власти и общественностью.

3. Основные направления дальнейшего развития системы бюджетного учета и отчетности в России

На основе анализа новых задач, стоящих перед бюджетным учетом, требований международных стандартов отчетности, международного опыта реформирования учета, затруднений в осуществлении бюджетного учета на практике, с учетом опыта российской бухгалтерской школы были предложены следующие теоретические и практические шаги по совершенствованию действующей системы бюджетного учета.

Обобщив имеющиеся недостатки российской системы бюджетного учета и сущность изменений в области государственного управления, бюджетного процесса и государственной финансовой политики, можно сформулировать следующие задачи, стоящие перед бюджетным учетом:

− формирование показателей, необходимых для эффективного принятия решений в сфере государственного управления;

− представление информации о движении бюджетных средств и финансовом положении публично-правовых образований для граждан, кредиторов и иных внешних пользователей;

− формирование достоверной отчетности, повышение ее качества;

− формирование всеобъемлющей отчетности, представление в отчетности имущества, обязательств и хозяйственных операций в полном объеме;

− сближение с требованиями международных стандартов финансовой отчетности и статистики государственных финансов.

Для решения данных задач необходимо:

− упорядочить систему нормативного регулирования бюджетного уче-

− разработать и нормативно закрепить принципы бюджетного учета;

− разработать правила учета и представления в отчетности отдельных хозяйственных операций, не регламентированные в настоящий момент, а также усовершенствовать отдельные правила исходя из требований системы государственного управления, теории учета и требований международных стандартов.

В настоящей диссертационной работе не преследовалась цель решить все поставленные задачи. Автором были сформулированы предложения по нормативному регулированию и разработке стандартов бюджетного учета.

держит ряд взаимодополняемых нормативных документов, каждый из которых регулирует свою область бюджетного учета:

− правовые основы - Закон «О бухгалтерском учете» и Бюджетный кодекс РФ;

− принципы учета и представления отчетности - Концепция бюджетного учета и Стандарты бюджетного учета;

− учетные правила и правила формирования отчетности - Инструкция по бюджетному учету и Инструкция по бюджетной отчетности;

− отраслевые особенности учета – ведомственные инструкции.

На основе выявленных недостатков были предложены локальные изменения в Федеральный закон «О бухгалтерском учете» и Бюджетный кодекс РФ в виде поправок в указанные нормативные акты.

Главным, завершающим результатом диссертационной работы является проект нормативного документа, регулирующего методологию бюджетного учета - Концепции бюджетного учета.

Концепция предназначена для закрепления основополагающих вопросов бюджетного учета и бюджетной отчетности, используемых для:

− разработки правил бюджетного учета и требований к отчетности, закрепляемых в нормативных актах;

− принятия решений субъектами учета по вопросам бюджетного учета

и бюджетной отчетности, не урегулированных нормативными актами;

− понимания правил бюджетного учета и требований к бюджетной отчетности субъектами учета, аудиторами и органами государственного финансового контроля, пользователями бюджетной отчетности.

Концепцией устанавливается система нормативного регулирования бюджетного учета и бюджетной отчетности, которая была предложена выше.

щие бюджетному учету. Субъекты бюджетного учета и отчетности-

Российская Федерация, субъекты Российской Федерации (республики, края, области, города федерального значения, автономная область, автономные округа), а также городские, сельские поселения и другие муниципальные образования. При этом бюджетные учреждения и органы государственной власти

и местного самоуправления являются лицами, осуществляющими бюджет-

ный учет от имени публично-правовых образований.

Концепцией предусматривается, что бюджетная отчетность формируется как для внешних пользователей - граждан, общественности, кредиторов и иных, так и длявнутренних пользователей - органов государственной власти и других участников бюджетного процесса. Бюджетная отчетность должна позволять делать на ее основе вывод об имущественном положении и результатах деятельности публично-правового образования, а также, насколько это возможно, прогнозировать финансовое состояние субъекта учета в будущем. Кроме того, бюджетная отчетность должна содержать информацию, необходимую для управления экономической деятельностью публично-правового образования, в том числе для управления процессом исполнения бюджета. Концепция исходит из необходимости общедоступности отчетности публич- но-правовых образований.

В Концепции закрепляются принципы бюджетного учета и формирования бюджетной отчетности: метод начисления при учете доходов и расходов, принцип непрерывности деятельности, требования понятности, уместности, существенности, надежности, сопоставимости и своевременности отчетной информации при соблюдении баланса между выгодами и затратами, принцип преобладания сущности над формой, требование нейтральности и полноты бюджетной отчетности, осмотрительности в суждениях. Суждения, на основе которых проводятся расчеты и представляется информация, должны выноситься с осторожностью, т.е. так, чтобы активы и доходы не были завышены, а обязательства и расходы не были занижены.

Бюджетному учету и представлению в бюджетной отчетности подлежит только то имущество, которое используется или может быть использовано в деятельности субъекта учета с пользой. Оценка имущества проводится по справедливой стоимости, однако имущество, которое имеет экономическую, историческую, культурную или иную ценность, но в силу своих уникальности, предназначения или иных свойств не может быть надежно оценено, подлежит бюджетному учету и представлению в бюджетной отчетности в условной оценке.

В бюджетной отчетности должны быть представлены раздельно: доходы, полученные в результате обычной (текущей) деятельности, и прочие доходы (чрезвычайные доходы); расходы, понесенные в результате обычной деятельности, и прочие расходы. Долгосрочные и краткосрочные имущественные права и обязательства в бюджетной отчетности также должны быть представлены раздельно, а имущество должно быть представлено в разрезе его ликвидности.

МОСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ

ИМ. М.В. ЛОМОНОСОВА

ЭКОНОМИЧЕСКИЙ ФАКУЛЬТЕТ

На правах рукописи

Токарев Игорь Николаевич

РАЗВИТИЕ БЮДЖЕТНОГО УЧЕТА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Специальность 08.00.12 -бухгалтерский учет, статистика

Диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва - 2007 2 Диссертация выполнена на кафедре учета, анализа и аудита экономического факультета Московского государственного университета им. М.В. Ломоносова.

Научный руководитель : доктор экономических наук, профессор Рассказова-Николаева Светлана Алексеевна

Официальные оппоненты : доктор экономических наук, профессор Белов Николай Григорьевич кандидат экономических наук Антипова Татьяна Валентиновна

Ведущая организация : Финансовый НИИ Минфина РФ (НИФИ Минфина РФ)

Защита состоится «17» мая 2007 года в 15:15 часов на заседании Диссертационного совета Д-501.001.18 при Московском государственном университете им. М.В. Ломоносова по адресу: 119992, г. Москва, Ленинские горы, МГУ – 2ой учебный корпус, экономический факультет, ауд. № 413.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке 2-го учебного корпуса Московского государственного университета им. М.В. Ломоносова.

Ученый секретарь Диссертационного Совета Д 501.001. при МГУ им.М.В.Ломоносова, д.э.н., профессор В.П.Суйц I.

Общая характеристика работы

Актуальность исследования. Государственный бюджет является основой функционирования государства - нельзя представить себе реализацию таких государственных функций, как поддержание обороноспособности страны, внутренней безопасности, реализация внешней политики, развитие социальной сферы, культурной жизни и прочих задач государственной важности, без их финансового обеспечения.

Неэффективное управление бюджетным процессом, беспорядочное формирование доходов бюджета и необоснованное расходование бюджетных средств неизбежно приводит к ослаблению государства и чревато его распадом. Так, русский государствовед А.Д. Градовский, описывая общую ситуацию во Франции накануне Великой французской революции, свидетельствует:

«Неккер 1 был поставлен в необходимость если не принять решительные меры, то раскрыть стране истинное положение вещей. Последняя цель была достигнута изданием, в 1781 году, знаменитого отчета о финансах (compte rendu).

«Отчет» произвел потрясающее впечатление. В первый раз читающее общество увидело действительное положение финансов; в первый раз оно увидело также, куда идут налоги и подати, и как пенсии, синекуры, высокие оклады и разные выдачи придворным и знати поглощают государственные средства» 2.

Полное расстройство государственных финансов стало одной из главных причин Революции во Франции: с момента первого опубликования compte rendu (фактически - отчета об исполнении государственного бюджета) до момента штурма Бастилии прошло всего восемь лет. То есть уже более двух столетий назад общество оценило значение отчетности, отражающей состояние государственных финансов, как важнейшего инструмента общественного контроля за действиями и решениями властей, а также эффективностью государственной политики.

Очевидно, что и сами органы государственной власти не могут обеспечить эффективное управление бюджетным процессом, не обладая информацией о требуемых объемах бюджетных доходов и величине государственных обязательств и потребностей. Эта информация может быть получена только путем адекватного и всеобъемлющего учета государственного имущества, обязательств, доходов и расходов бюджетных средств, хозяйственных операций государства.

Жак Неккер (1732-1804), французский финансист и государственный деятель, министр финансов в правительстве Людовика ХVI.

Градовский А.Д. Государственное право важнейших европейских держав. Т. 1 Часть историческая. СПб, 1886. С. 417.

Издавна указанная информация формируется в рамках особой системы бухгалтерского учета - бюджетного учета. Как отметил итальянский выдающийся бухгалтер Э. Пизани, «бухгалтерский учет - это наука, которая, следуя законам права и экономики, пользуется вычислениями, чтобы характеризовать функции управления и чтобы с наименьшими средствами достигать наибольшего экономического эффекта» 3. Данное определение как нельзя более подходит и к бюджетному учету, одной из основных функций которого было и остается обеспечение информацией процесса управления государственными финансами.

Очевидно, что система бюджетного учета не может существовать изолировано, т.е. вне рамок современной ей системы государственных финансов.

Изменение структуры доходов и расходов государственного бюджета, правовых оснований и экономических условий использования государственного имущества - все это влечет за собой необходимость пересмотра многих учетных принципов. Таким образом, система бюджетного учета должна обеспечивать эффективное решение задач, стоящих перед государством на том или ином этапе экономического развития.

К таким задачам на современном этапе можно отнести повышение эффективности государственных институтов и расходования бюджетных средств, представление широкой общественности реальной информации о государственных финансах, привлечение инвестиций в российскую экономику.

Старая система бюджетного учета не позволяла сформировать бюджетную отчетность, пригодную для анализа результатов хозяйственной деятельности бюджетных учреждений, оценить финансовый потенциал государства или муниципалитета, представить инвестору информацию в привычном для него виде. Таким образом, необходимость в реформировании бюджетного учета назрела уже давно.

Но на протяжении последних двух десятилетий изменения в бюджетном учете носили бессистемный, а подчас, и просто технический («косметический») характер. До настоящего момента остается нерешенным множество учетных проблем, связанных с моментом признания основных элементов бюджетной отчетности, их оценкой и классификацией. Будучи относительно самостоятельным компонентом бухгалтерского учета, бюджетный учет в Российской Федерации развивался изолированно и до настоящего момента не воспринял многие эволюционные изменения, произошедшие в бухгалтерском учете коммерческих организаций.

Цит. по: Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. С.

Не вызывает сомнения и тот факт, что не могут оставаться прежними и методы нормативного регулирования бюджетного учета, поскольку финансовое право является неотъемлемой частью системы права в целом, которое претерпевало существенные изменения в течение всего периода рыночных реформ. Ранее нормативно-правовая база бюджетного учета представляла из себя конкретные учетные правила, устанавливаемые инструкциями и письмами Минфина России, то сейчас все более очевидна необходимость регулирования правовых основ лиц, формирующих бюджетную отчетность, ее участников бюджетного процесса и прочих пользователей (Федеральный закон), принципов учета (стандарты бюджетного учета). Только так бюджетный учет будет достоверно регистрировать и отражать государственные финансы и бюджетный процесс.

В связи с этим возникает вопрос о дальнейших направлениях совершенствования системы бюджетного учета, включая ее инфраструктурные подсистемы, в числе которых одной из важнейших является структура и иерархия нормативно-правовых актов, с помощью которых осуществляется регулирование бюджетного учета. Опыт развитых стран не может быть использован без критического осмысления и существенной переработки, поскольку бюджетный учет, как никакой другой, несет на себе отпечаток специфики государственного устройства.

Вопросы бюджетного учета в течение последнего десятилетия в той или иной степени рассматривались многими специалистами. Так, были изданы работы таких авторов, как: В. Р. Захарьин, Г.И. Маклева, Р.Е. Артюхин, Н.П. и И.Н. Кондраковы, Паклар А.Н., Касьянова Г.Ю. К сожалению, большинство публикаций, посвященных проблематике бюджетного учета, не предлагают путей совершенствования учета, а отражают существующую технологию учета и формирования отчетности исходя из требований действующих нормативных документов.

Проведенный анализ позволяет сделать вывод, что проблемы совершенствования системы учета государственных финансов не получили должного рассмотрения в современной специальной литературе. Ни в одном из рассмотренных источников не было проведено комплексной оценки бюджетного учета как информационной системы, призванной соответствовать целям и задачам государственного развития. Таким образом, существует потребность в исследовательской работе, в которой на основе анализа целей и задач, стоящих перед государством на современной этапе, а также с учетом обобщения международной практики были бы сформулированы практические рекомендации по разработке и совершенствованию учетных механизмов и правовых основ регулирования системы бюджетного учета.

Цели и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка и научное обоснование основных элементов системы бюджетного учета в РФ, выявление недостатков системы бюджетного учета, разработка принципов бюджетного учета и предложение на их основании практических рекомендаций для дальнейшего совершенствования системы бюджетного учета в РФ.

Для реализации указанной цели в работе поставлены следующие задачи:

исследование этапов развития бюджетного учета в России на протяжении ХХ - начала XХI вв. для выявления причин, обусловивших необходимость изменения учетной системы;

анализ основных изменений в государственном устройстве, бюджетном процессе и задач в области управления государственными финансами;

определение основных характеристик существующей системы бюджетного учета и отчетности в Российской Федерации и их критический анализ на предмет соответствия задачам управления государственными финансами;

выявление недостатков в действующей системе бюджетного учета для разработки предложений по ее совершенствованию;

разработка предложений по совершенствованию бюджетного учета и системы его нормативного регулирования в Российской Федерации.

Объект и предмет исследования. Объектом исследования диссертационной работы выступает система бюджетного учета и отчетности в Российской Федерации как совокупность принципов учета и представления учетной информации, а также нормативно-правовой базы, устанавливающей соответствующие принципы.

Предметом исследования являются существенные характеристики бюджетного учета и отчетности в Российской Федерации, их соответствие задачам управления государственными финансами.

Теоретическая основа и методологическая база исследования. Теоретической основой исследования являются труды отечественных и зарубежных специалистов в области бухгалтерского учета, нормативно-правовые документы, публикации в специализированных периодических изданиях, инструктивные и справочные данные.

Методологической базой исследования, проведенного в данной работе, стали системный и сравнительный анализ, анализ причинно-следственных связей, наблюдение, сравнение и группировка, а также использование индуктивного и дедуктивного методов научного познания.

Научная новизна работы. В ходе проведенного исследования получены следующие новые научные результаты:

на основе проведенного исторического анализа определена взаимосвязь особенностей бюджетного процесса, формы государственного устройства, задач управления государственными финансами и системы бюджетного учета;

обобщены и сформулированы задачи, стоящие перед бюджетным учетом в Российской Федерации;

предложены и научно обоснованы направления дальнейшего развития российской системы бюджетного учета: обоснована необходимость утверждения Концепции бюджетного учет, устанавливающей методологические подходы к бюджетному учету и формированию бюджетной отчетности; разработки Стандартов бюджетного учета, устанавливающих принципы учета каждого вида объектов учета; внесения изменений в Инструкцию бюджетного учета, которая должна регулировать исключительно технику учета. Обоснована необходимость сближения бюджетного учета с международными стандартами финансовой отчетности и статистики государственных финансов;

предложена система нормативных документов, регулирующая правовые основы, методологию и технику бюджетного учета. Разработаны поправки в Бюджетный кодекс РФ, Федеральный закон «О бухгалтерском учете», иные нормативные акты;

сформулированы новые принципы бюджетного учета и составляющие бюджетной отчетности, которые нашли отражение в проекте нормативного документа Концепция бюджетного учета.

Практическая значимость диссертационного исследования. Полученные результаты могут быть применены Министерством финансов Российской Федерации, законодательными органами Российской Федерации при разработке новых нормативных документов, регулирующих методологию и правовые основы бюджетного учета и отчетности в Российской Федерации.

Кроме того, результаты исследований были положены в основу проекта Положения по бюджетному учету, которое планируется к утверждению Министерством финансов Российской Федерации.

Данная работа представляет интерес также для руководителей финансовых органов публично-правовых образований (субъектов Российской Федерации, муниципальных образований). На основе проведенного анализа и с учетом сделанных в работе выводов может быть усовершенствована система бюджетного учета и отчетности на региональном уровне.

Результаты исследования могут быть использованы студентами, аспирантами, бухгалтерами бюджетной сферы и иными специалистамипрактиками, интересующимися вопросами бюджетного учета и государственных финансов, для более полного понимания проблем и задач бюджетного учета, причин и истоков проблем существующей системы, перспектив ее развития.

Внедрение результатов. Проект Концепции бюджетного учета, разработанный автором в рамках диссертационного исследования, был использован Министерством финансов Российской Федерации при подготовке нормативно-правовых документов, определяющих подходы к реформированию системы бюджетного учета в Российской Федерации.

Положения диссертации были использованы при подготовке лекционного материала по курсу повышения квалификации бухгалтеров бюджетных учреждений и государственных предприятий, финансовых органов публичноправовых образований Российской Федерации Москвы (Большой театр России, Российская газета, ВГТРК), Ханты-Мансийского автономного округа (УВД, Прокуратура, Управление юстиции и т.п. администрация ХМАО), федеральных министерств (МИД, Минимущества, Минсвязи и проч.).

Основные результаты и выводы работы были включены в отчет в рамках субпроекта «Бюджетный учет, отчетность и аудит» проекта «Техническое содействие реформе бюджетной системы на региональном уровне», выполненного по заданию Министерства финансов Российской Федерации и Международного банка реконструкции и развития.

Структура диссертационной работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложения.

В первой главе рассматриваются этапы развития бюджетного учета с 1917 г. по настоящее время. выделяются три основных этапа: советские годы (1917-1990), постсоветский период (1990-2004 гг.), начало реформы бюджетного учета (2005г. - настоящее время).

Вторая глава посвящена анализу действующей системы бюджетного учета в Российской Федерации с точки зрения ее соответствия требованиям времени: задачам реформы бюджетного процесса и управления государственными финансами. Анализируются недостатки действующей системы бюджетного учета, проводится сравнительный анализ РСБУ, МСФОГС и СГФ. Рассмотрен опыт регулирования бюджетного учета в международной практике В третьей главе формулируются предложения по совершенствованию методологии бюджетного учета и системы его нормативного регулирования.

Обосновывается необходимость предлагаемой автором Концепции бюджетного учета и отчетности в Российской Федерации.

Работа содержит в качестве приложения проект приказа Минфина России «Об утверждении Концепция бюджетного учета и отчетности в Российской Федерации».

II. Основные положения , выносимые на защиту 1. Развитие системы бюджетного учета и отчетности в России Критически отнестись к существующей системе бюджетного учета и предложить новые, более совершенные методы учета невозможно без детального анализа истории развития учетной системы. Диссертантом были проанализированы основные этапы развития системы бюджетного учета с 1917-го по 2006 гг. Этот период характеризуется неоднократными кардинальными изменениями в государственном общественно-политическом строе, модели экономики России, правилах бюджетного процесса, что позволило проанализировать зависимость элементов системы бюджетного учета от особенностей государственного устройства.

Наиболее существенные трансформации в системе бюджетного учета происходили при изменении модели организации народного хозяйства, бюджетного процесса, гражданского законодательства. Развитие бюджетного учета в целом осуществлялось поступательно, на каждом этапе развития решались определенные задачи.

Вместе с тем исторический анализ показывает, что ряд изменений в системе бюджетного учета происходили и в силу развития учетной науки.

Так, на протяжении исследуемого периода как минимум трижды модернизировалась форма бюджетного учета.

Одновременно с этим в ряде случаев видно и движение назад в развитии учета. Несмотря на наличие отдельных недостатков в правилах бюджетного учета необходимо констатировать, что на протяжении последнего столетия основные элементы бюджетного учета соответствовали задачам управления бюджетным процессом.

Бюджетный учет в СССР. Первый исторический этап, подвергнутый исследованию, - годы советской власти. В 1917-1938 гг. создается единая система бюджетного учета в СССР. До 20-х гг. ХХ века в условиях гражданской войны, интервенции и военного коммунизма еще не была отлажена система государственной власти, бюджетное устройство претерпевает кардинальные изменения. Нет единой, четко выстроенной системы бюджетного учета - разные ведомства и разные территориальные образования, разные учреждения применяют разные правила учета. Товарно-распределительные отношения в государственной экономике не требуют какой-либо серьезной учетной системы.

В 20-30-е гг. ХХ века происходит упорядочивание как бюджетных процедур, так и учета исполнения бюджета. В марте 1920 г. было принято решение о переходе от военного коммунизма к НЭПу; в 1922-1924 гг. была проведена денежная реформа. Экономика государства перешла на товарноденежные отношения. В таких условиях значительно усилилась роль государственного бюджета как формы образования общественных финансов. Это стало стимулом для развития и бюджетного учета. В систему бюджетного учета были введены элементы, обеспечивающие целевое использование средств, усиление контроля за оборотами по межбюджетным расчетам.

В рассматриваемый период развития бюджетного учета в СССР устанавливается и совершенствуется бюджетный процесс, например, вводится новый порядок открытия кредитов по бюджету. В процессе реформы изменяется и отчетность об исполнении бюджета.

Учет исполнения бюджета в указанный период осуществлялся в разных государственных органах (в органах казначейства, подразделениях Госбанка СССР и учреждениях), в результате одни и те же операции подвергались тройному учету. Для решения данной проблемы действовавшая казначейская система исполнения бюджета была заменена на банковскую систему кассового исполнения бюджета, а учетные функции четко разделены между Госбанком СССР и учреждениями.

В данный период повышается роль финансовых органов в управлении бюджетным процессом. В связи с этим упрощается учет исполнения бюджета:

уменьшается количество счетов по учету доходов и расходов, сокращается объем отчетности, увеличивается периодичность ее составления.

Делаются попытки улучшить оперативное руководство процессом исполнения бюджета - для этого между участниками бюджетного процесса перераспределяются функции в части аналитического учета.

В рассматриваемый период впервые принимается единая инструкция по бюджетному учету в учреждениях. Вместо действовавшей ранее простой системы учета (до Великой Октябрьской социалистической революции применялась большинством бюджетных учреждений) была введена в действие двойная система учета. Простая система учета была оставлена только для небольших учреждений. Устанавливается единый для всех учреждений план счетов, единые учетные регистры и формы отчетности.

В 1936-1938 гг. впервые в истории советского бюджетного учета вводится раздельный учет операций по исполнению сметы по бюджетным и внебюджетным средствам, учреждения стали формировать два бухгалтерских баланса.

В период с конца 1938-го по 1955 г. завершается создание единой системы бухгалтерского учета исполнения бюджета в финансовых органах - в ноябре 1938 г. Наркомфин СССР издал новую единую инструкцию по бухгалтерскому учету исполнения Государственного бюджета СССР в финансовых органах.

В годы Великой Отечественной войны много усилий затрачивается на восстановление и обновление бухгалтерского аппарата финансовых органов и бюджетных учреждений. Очевидно, что качественное изменение системы бюджетного учета в данный период не входит в перечень первоочередных государственных задач.

В пятидесятые годы ХХ века совершенствуется сложившаяся ранее система бюджетного учета. Бюджетные учреждения стали составлять один баланс и освободились от сложной работы по ведению расчетов между балансами одного и того же учреждения по исполнению сметы расходов по бюджету и внебюджетным средствам.

В 1956-1990 гг. меняются правила учета финансирования по республиканским бюджетам автономных республик и местным бюджетам, учета взаимных расчетов между бюджетами, учета целевого бюджетного резерва, совершенствуются учетные регистры и первичные учетные документы, техника ведения учета. В бюджетных учреждениях создаются централизованные бухгалтерии и внедряются средства механизации. Разработка методологии централизации бюджетного учета расценивается как самое крупное достижение в развитии и практике бюджетного учета. Организация централизованных бухгалтерий позволила оптимизировать бюджетные расходы на содержание штата бухгалтеров в малых по численности учреждениях (детских садах, сельских школах и т.п.) и значительно повысить качество учета (бухгалтерские работники в таких учреждениях имели, как правило, низкую квалификацию).

Бюджетный учет в России в постсоветский период (1990-2004 гг.).

После распада СССР в начале 90-х гг. прошлого века произошли глубокие изменения в государственном устройстве, организации государственной власти, состоянии и уровне социально-экономического потенциала страны. Экономика России переходит на рыночные принципы функционирования. Этот период характеризуется бюджетным кризисом, гиперинфляцией, неэффективностью новых межбюджетных отношений и действовавшей налоговой системы, неопределенностью и низким качеством процедур планирования и исполнения бюджетов и прочими негативными факторами.

10 октября 1991 г. был принят Закон РСФСР «Об основах бюджетного устройства и бюджетного процесса в РСФСР», устанавливающий новые принципы бюджетного процесса в России.

В новых условиях расходование бюджетных средств стало неэффективным: бюджетные средства разворовывались (вспомним «чеченские авизо»), выдавались в виде безнадежных кредитов предприятиям-банкротам и т.д. Для контроля за бюджетными потоками в 1993 г. в системе Минфина России было создано Федеральное казначейство, тем самым в России вновь вводилась казначейская система исполнения бюджетов (напомним, казначейство было упразднено в 1925 г.).

Налоговая система страны в рассматриваемый период была неэффективна. Возможность наращивания доходов бюджета за счет увеличения номинального налогового бремени была исчерпана. Принятые федеральные бюджеты не реализовывались. Это характеризует неспособность государственных органов власти управлять общественными финансами.

Указанные факторы привели к масштабным укрывательствам налогоплательщиков от уплаты налогов и, как результат, к низким бюджетным доходам. Для выхода из бюджетного кризиса в первую очередь сокращались бюджетные расходы.

В анализируемый период проблемам бюджетного учета и отчетности как системе подготовки достоверной информации о состоянии государственных финансов уделяется недостаточно внимания. Это объясняется глубиной экономического и бюджетного кризиса - на первое место выходят вопросы наполнения бюджета и выполнения бюджетных обязательств.

Однако постепенно появляется осознание необходимости реформирования системы бюджетного учета и отчетности. С 1 января 2000 г. вводится в действие Бюджетный кодекс РФ, хотя многие его положения остаются не реализованными. Так, требование Бюджетного кодекса РФ о едином плане счетов бюджетного учета на практике игнорируется Инструкцией по бухгалтерскому учету исполнения бюджетов.

Изменения в бухгалтерском учете бюджетных учреждений в рассматриваемый период носят в основном технический характер. Например, была осуществлена перегруппировка активов и обязательств на счетах бухгалтерского учета. План счетов бюджетного учета был пересмотрен, но изменения не носили принципиального характера. Были уточнены правила учета и оценки основных средств, запасов, кассовых операций, что было обусловлено общим развитием бухгалтерского учета, но не бюджетной системы и бюджетного процесса в Российской Федерации.

Действие Инструкции по бюджетному учету было приостановлено по решению Верховного Суда Российской Федерации. Основанием для этого решения послужило несоответствие положения Инструкции о составлении единого баланса по имуществу и обязательствам, сформированным за счет бюджетных средств и доходов от предпринимательской деятельности, требованиям ГК РФ о формировании двух балансов по указанным средствам.

На протяжении двух лет, с июля 1998-го по июль 2000 г., бухгалтерский учет бюджетных учреждений нормативно не регулировался.

В период с 2000-го по 2004 г. последствия дефолта 1998 г. были уже преодолены, чему способствовало снижение курса рубля к мировым валютам и резкий рост мировых цен на нефть. Но основные указанные проблемы организации бюджетного процесса еще актуальны. Инструкция по учету исполнения бюджета продолжает действовать без каких-либо изменений. Вводится в действие новая Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, которая устанавливает требование раздельного учета, необходимого для формирования отдельного баланса по внебюджетной деятельности, - учет исполнения сметы доходов и расходов по бюджетным средствам и средствам, полученным за счет внебюджетных источников, ведется с составлением единого баланса по указанным средствам и отдельного баланса по средствам, полученным за счет внебюджетных источников.

Напомним, что отказ от двух (трех) балансов расценивался как положительный фактор еще в советский период развития бюджетного учета, поэтому формирование двух бухгалтерских балансов необходимо расценивать как шаг назад в развитии бюджетного учета.

Других принципиальных методологических изменений, внесенных в систему бюджетного учета, в рассматриваемый период было не так уж и много. Одной из решенных задач дореформенного периода стал перевод всех бюджетополучателей на бюджетный план счетов, установленный этой Инструкцией. Эта задача была поставлена в Послании Президента РФ Правительству РФ еще в 1997 г., но почти до конца указанного периода такие бюджетополучатели, как подразделения Министерства обороны Российской Федерации, учреждения культуры, руководствовались планом счетов бухгалтерского учета в коммерческих организациях или вели учет на основании иных правил.

Как видно, прогресса в развитии бюджетного учета в 1990 – 2004 гг. не наблюдалось. И это при том, что бюджетный учет, как и бюджетный процесс в целом, требовали срочных реформ. Так, например, в начале 90-х годов сложилась практика погашения крупными организациями налоговых задолженностей перед местными бюджетами путем «натурального обмена» - в счет налоговых платежей предприятия поставляли муниципалитету товар. Поскольку по правилам бюджетного учета налоговые доходы бюджета исчислялись методом «по оплате», в отчете об исполнения бюджета фактически отсутствовала информация о налоговых поступлениях. Отсутствие надлежащего бюджетного учета приводило к масштабным злоупотреблениям как со стороны налогоплательщиков, так и со стороны чиновников.

Другой красноречивый пример – бухгалтерский учет деятельности бюджетных учреждений. Правительство РФ, стремясь сократить неэффективные расходы путем сокращения количества бюджетных учреждений, попыталось проанализировать рентабельность деятельности бюджетных школ, больниц вузов и др., оказывающих платные услуги (автор принимал участие в данном исследовании, осуществленном НП «Центр фискальной политики» по заданию Правительства РФ). Однако оказалось, что сопоставить деятельность бюджетных учреждений и небюджетных организаций аналогичного профиля (в тот момент уже появились частные школы, больницы, вузы) фактически не возможно. Это было следствием разных учетных принципов: бюджетные учреждения, как известно, ранее по основным средствам начисляли износ, который не переносился на расходы учреждений в виде амортизационных отчислений. Небюджетные же организации, руководствуясь планом счетов коммерческих организаций, начисляли амортизацию в общем порядке. В результате финансовая отчетность указанных организаций оказалась несопоставимой.

Это явилось одной из причин того, что реорганизация сети бюджетных учреждений была отложена на десятилетие.

Более того, в рассматриваемый период многие правила бюджетного учета попросту перестали соответствовать общепризнанным правилам бухгалтерского учета. Например, в рассматриваемый период износ не начислялся по таким фактически изнашиваемым основным средствам, как оборудование, наглядные пособия, основные средства учреждений, находящиеся за границей. В результате фактический износ указанных основных средств не отражался в бюджетном учете. Приведенные факты говорят о том, в анализируемый период бюджетный учет предоставляет недостаточно качественную информацию.

Начало реформы бюджетного учета (2005 г. - настоящее время).

Третий этап развития бюджетного учета характеризуется началом масштабной реформы бюджетного процесса и как одной из его составляющих - реформой бюджетного учета. На данном этапе бюджетный учет и отчетность регулируются Инструкцией по бюджетному учету и Инструкцией о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности.

Существенными характеристиками новой системы учета являются следующие. Инструкцией по бюджетному учету предусматривается единый план счетов для всех участников бюджетного процесса: учреждений, финансовых органов, органов, осуществляющих кассовое обслуживание бюджета. Единый план счетов позволил объединить учет бюджетных средств на каждом этапе их поступления и расходования. Напомним, что требование о едином плане счетов было заложено еще в 2000 г. в Бюджетном кодексе РФ. Единый план счетов предполагает учет не только имущества, находящегося у учреждений, но и имущества казны, что ранее бюджетный учет не обеспечивал.

Единый план счетов, являясь элементом техники учета, по сути принципиальным образом изменил идеологию учета - субъектом учета сейчас является не бюджетный процесс как таковой, и даже не бюджетное учреждение, а публично-правовое образование - Российская Федерация, субъект Российской Федерации, муниципальное образование.

Новый план счетов интегрирован с бюджетной классификацией, в том числе с классификацией операций сектора государственного управления, которая включает в себя экономическую классификацию доходов и расходов. В результате любая хозяйственная операция с бюджетным имуществом и обязательствами подлежит классификации. Таким образом, обеспечивается более глубокий аналитический учет, а сама доработанная бюджетная классификация позволяет представить качественную информацию.

Следующая важная особенность новой системы бюджетного учета - применение метода начисления при учете доходов и расходов. Данный метод считается наиболее прогрессивным в бюджетном учете и позволяет отражать активы и обязательства субъекта учета максимально точно. Ранее в бюджетном учете в полном объеме этот метод не применялся - расходы бюджетных учреждений и расходы бюджета считались по сумме выплаченных денежных средств. Но еще более важно, что метод начисления является единственным возможным методом учета доходов и расходов в коммерческих организациях. Это значит, что такие финансовые показатели, как доходы и расходы, могут быть сопоставлены в разрезе бюджетных и коммерческих организаций. Такой анализ позволяет определять эффективность деятельности бюджетных учреждений в сравнении с деятельностью коммерческих организаций.

Кроме того, новой Инструкцией по бюджетному учету предусмотрена новая классификация некоторых объектов учета - такой объект учета, как малоценные предметы, в учете отсутствует (соответствующие предметы учитываются в составе основных средств либо материальных запасов). Это было сделано в соответствии с международной практикой учета. Вместе с тем учету стали подлежать непроизведенные активы (земля, недра и проч.), что объясняется появлением частной собственности на землю и ряд иных подобных активов.

Несмотря на важные изменения в подходах к бюджетному учету начало реформы получилось «скомканным», нововведения в систему бюджетного учета внедрялись крайне тяжело и отвергались профессиональным сообществом. Это объясняется в первую очередь качеством Инструкции по бюджетному учету. В новой Инструкции по бюджетному учету не раскрываются важнейшие элементы бюджетного учета. Они представляют собой лишь план счетов бюджетного учета и инструкцию по его применению, т.е. определяют, за редким исключением, лишь корреспонденцию счетов. Такие важнейшие элементы учета, как метод первоначальной оценки имущества и обязательств, правила переоценки, момент принятия к учету и списания с баланса для многих объектов учета остались не урегулированными.

Архаизмом в новой системе учета является необходимость формирования двух балансов – единого и баланса по внебюджетной деятельности. Данное правило прямо противоречило требованию Бюджетного кодекса о включении в доходы бюджета доходов учреждения от предпринимательской деятельности.

Кроме того, в результате интеграции бухгалтерского счета с кодом бюджетной классификации план счетов получился крайне громоздким:

номер счета содержит 26 знаков, а количество счетов приблизилось к двум тысячам. В связи с этим бухгалтеры столкнулись со значительными затруднениями при переходе на новый план счетов.

Вместе с тем начало реформы бюджетного учета сопровождалось и крайне сложными организационными проблемами. Многие из них возникали в силу непонимания учетными работниками новых принципов бюджетного учета. Бухгалтерскому сообществу не были разъяснены цели и задачи реформы. Было не понятно, в чем заключается улучшение качества бюджетной отчетности. Основополагающие принципы учета также были не ясны. Так, например, даже чиновники Министерства финансов РФ давали противоречивые ответы на вопрос о том, необходимо ли отражать в балансе исполнения бюджета имущество казны. Хотя исходя из принципов бухгалтерского учета имущество, которое с пользой планируется использовать в деятельности, должно быть отражено в активе баланса. К сожалению, новая инструкция по бюджетному учету не предполагала нормативного закрепления такого и иных принципов.

Как уже отмечалось, принципиально новым для бюджетного учета было определение субъекта учета - не бюджетное учреждение или иной участник процесса, а публично-правовое образование (государство, регион, муниципалитет). Был расширен и состав объектов учета - учету стало подлежать имущество казны. Однако явным образом из Инструкции это не следовало.

Ответственные лица Минфина России зачастую сами давали противоречивые консультации по указанным вопросам. Для осознания же новых принципов учета понимание изменений в субъектном и объектном составе крайне принципиально. В новой Инструкции по бюджетному учету не были раскрыты и цели, задачи бюджетного учета, принципы учета. Другими словами, бухгалтеры получили механизм, потенциально пригодный для качественного бюджетного учета, но зачем этот механизм нужен и как его применять - им никто не объяснил. И это при том, что переход на новый план счетов осуществлялся в обязательном порядке и под административным давлением.

В результате некоторые представители профессиональной общественности выходили в Правительство РФ с предложением о приостановлении реформы.

Отсутствие внятного документа с изложением целей реформы и новых принципов учета привело не только к организационным проблемам внедрения новой Инструкции, но и к формированию некачественной отчетности об исполнении бюджета на начальном этапе. Отметим, что Концепция бюджетного учета, подготовленная в рамках настоящей диссертационной работы, в которой и изложены основополагающие вопросы бюджетного учета, хотя и была опубликована на интернет-сайте Казначейства РФ, до сих пор находится в Министерстве финансов Российской Федерации в виде проекта нормативного документа.

В результате проведенного исторического анализа были сделаны следующие выводы. Особенности формы государственного устройства, а также бюджетного процесса, обуславливают характеристики системы бюджетного учета. В течение всего ХХ века вплоть до 2005 г. сохранялись методы планирования и исполнения бюджета, принятые в социалистической (плановой) экономике. Бюджетный учет в этот момент выполняет по большей части контрольную функцию. Задача представить информацию об имущественном положении государства (иного субъекта учета) перед бюджетным учетом не стояла.

Изменения в государственном устройстве, в принципах осуществления бюджетного процесса, в принципах государственного управления, которые начали происходить начиная с 90-х годов ХХ века, приводят ко все увеличивающемуся несоответствию содержания бюджетной отчетности потребностям общества и органов государственного управления в информации о финансовом положении государства.

Однако изменения, произошедшие в системе бюджетного учета начиная с 2005 г., не решили большинство накопившихся проблем.

2. Анализ действующей системы бюджетного учета в Российской Реформа бюджетного процесса и задачи управления государственными финансами на современном этапе. На современном этапе развития государства задачи бюджетного учета становятся шире, что обусловлено как реформой бюджетного процесса, так и новыми задачами государственного управления.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 22 мая г. № 249 «О мерах по повышению результативности бюджетных расходов»

были определены следующие направления реформирования бюджетного процесса:

реформирование бюджетной классификации Российской Федерации и бюджетного учета;

выделение бюджетов действующих и принимаемых обязательств;

совершенствование среднесрочного планирования;

совершенствование и расширение сферы применения программноцелевых методов бюджетного планирования;

упорядочение процедур составления и рассмотрения бюджета.

Результатом реализации указанных задач будет устранение таких недостатков как необдуманное принятие обязательств государством и бюджетными учреждениями обязательств по оплате товаров, работ, осуществления социальных выплат при отсутствии выделенных бюджетом средств; закупка товаров (работ, услуг) для государственных нужд не тогда, когда эти товары (работы, услуги) необходимы потребителям, а когда из бюджета поступило финансирование. Действительно, не может считаться бережным отношение к бюджетным средствам, когда средства выделяются бюджетным учреждениям за несколько дней до окончания финансового года - учреждения пытаются израсходовать средства любым возможным образом, лишь бы не возвращать их в бюджет. В результате товары приобретаются без необходимости и по завышенным ценам.

Планирование бюджетных доходов и расходов должно стать более точным, незапланированные доходы и расходы должны быть сведены к минимуму, а движение бюджетных средств на каждом этапе бюджетного процесса должно стать четким и оптимальным.

Ядром нового бюджетного процесса должна стать широко применяемая в мире концепция «бюджетирования, ориентированного на результаты в рамках среднесрочного финансового планирования». Ее суть - распределение бюджетных ресурсов между администраторами бюджетных средств и (или) реализуемыми ими бюджетными программами с учетом либо в прямой зависимости от достижения конкретных результатов (предоставления услуг) в соответствии со среднесрочными приоритетами социально-экономической политики и в пределах прогнозируемых на долгосрочную перспективу объемов бюджетных ресурсов.

Бюджетные средства должны выделяться не на функционирование, к примеру, общеобразовательной школы, а на обучение детей. Это значит, что объем бюджетного финансирования должен зависеть не от количества учителей, площадей помещений или иных факторов, а от качества обучения и количества школьников. Аналогичным образом, финансирование поликлиники должно осуществляться не из расчета количества врачей, а исходя из качества и объема вылеченных больных.

Неэффективные учреждения должны быть выведены за рамки бюджетного процесса, например приватизированы. Другие учреждения подлежат реорганизации и укрупнению. Конечно же, реформа сети бюджетных учреждений не должна ухудшить доступность бюджетных услуг.

Помимо создания системы мониторинга результативности бюджетных расходов новая модель бюджетного процесса предполагает переход к многолетнему бюджетному планированию с установлением четких правил изменения объема и структуры ассигнований и повышением предсказуемости объема ресурсов, которым управляют администраторы бюджетных средств.

В результате не будет допускаться ситуация, когда, например, на капитальное строительство здания школы средства выделяются на один финансовый год, хотя строительство должно осуществляться в течение трех лет. Новая система планирования предусматривает планирование расходов на несколько финансовых лет. В результате бюджетные средства не будут вкладываться в «недострой», а будут направляться туда, где могут быть использованы на общественное благо.

Одним из недостатков существовавшей ранее системы исполнения бюджета являлся кассовый метод учета доходов и расходов. Это приводило к тому, что ряд таких доходов бюджетов, как арендная плата за аренду государственного и муниципального имущества и штрафы ГАИ, подлежали бюджетному учету лишь в момент их поступления в бюджет. Факт образования дебиторской задолженности по данным видам доходов не отражался в бюджетном учете, и, следовательно, бюджетный доход не контролировался.

Применение в бюджетном учете метода начисления дало возможность учета предъявленных к уплате в бюджет, но не перечисленных средств (доходов бюджета). Для осуществления учетных и контрольных функций были назначены администраторы бюджетных средств - органы власти и бюджетные учреждения, деятельность которых приводит к образованию таких доходов. Это позволит исключить неоправданные потери бюджета.

Федеральным законом от 6 октября 2003 г. № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации», вступившим в силу 1 января 2006 г., установлены новые принципы организации местного самоуправления. Решение вопросов местного значения, вопросов, непосредственно связанных с организацией жизни и деятельности граждан, передается на места - вплоть до администраций поселков и деревень. Но решение этих вопросов не может осуществляться без финансового обеспечения. Поэтому Законом установлено, что каждое поселение (включая деревни, поселки) имеет собственный (местный) бюджет.

Чем ближе органы власти находятся к гражданам, тем более реальной становится возможность самоуправления, тем более четкая должна быть обратная связь между властью и гражданами. Большая степень участия граждан в вопросах самоуправления предполагает необходимость предоставления отчетности об исполнении бюджета гражданам, что наряду с другими факторами усиливает требование публичности бюджетной отчетности.

Отчетность должна отражать не столько этапы исполнения бюджета, сколько результаты финансовой деятельности на муниципальном уровне. Таким образом, отчетность об исполнении бюджета должна стать принципиально иной - понятной и доступной простым гражданам. Кроме того, отчетность должна позволять контролировать действия власти, направленные на распоряжение бюджетными средствами.

Важна задача отчетности и во взаимоотношениях с кредиторами и инвесторами. Российская Федерация, а также отдельные крупные субъекты Российской Федерации и муниципальные образования, являются заемщиками на международных рынках капитала. Например, Россия - заемщик Международного валютного фонда, Мирового Банка и иных международных организаций. Международные кредиты позволяют вкладывать деньги в развитие экономики, в реформу государственного управления, что является необходимым фактором не только экономического, но и политического развития государства. В соответствии с международной практикой размер процентной ставки за кредит привязан ко многим экономическим и политическим факторам, один из которых - наличие у заемщика прозрачной финансовой отчетности, характеризующей возможность расплатиться по долгам и ряд иных показателей.

Поэтому подготовка бюджетной отчетности по Международным стандартам финансовой отчетности в секторе государственного управления (МСФОГС) - также вопрос эффективности бюджетных расходов.

Для того чтобы обеспечить стабильное и эффективное развитие государства, необходимо иметь инструмент для принятия стратегических решений в области экономики.

Такие аналитические показатели, необходимые для управления государством, должны обеспечиваться учетными данными на основании бюджетной классификации.

Большое значение в части разработки бюджетной классификации имеют стандарты статистики государственных финансов (СГФ) - документ, разработанный Международным валютным фондом и являющийся образцом международного опыта классификации бюджетных операций.

Анализ недостатков действующей системы бюджетного учета.

Сравнительный анализ РСБУ, МСФОГС и СГФ. Для того, чтобы предложить решение для устранения имеющихся недостатков в системе бюджетного учета, необходимо не только дать общую оценку действующей системе, но и более детально проанализировать ее существенные элементы. Поэтому в рамках диссертационной работы существенные характеристики действующей системы бюджетного учета и отчетности (российской системы бюджетного учета, РСБУ) были подвергнуты критическому анализу на предмет соответствия указанным в предыдущем разделе задачам государственного управления.

Что же касается возможности понимания и использования бюджетной отчетности гражданами (на практике это чаще всего журналисты, аналитики, депутаты, общественно-политические партии и т.д.) для осуществления общественного контроля за органами исполнительной властьи и активного участия в общественной жизни, то приходится констатировать, что данная задача решена не в полном объеме. С одной стороны, такие формы бюджетной отчетности, как баланс исполнения бюджета и отчет о финансовых результатах деятельности, имеют простую и понятную бухгалтеру структуру. С другой стороны, неподготовленные пользователи не знакомы с базовыми принципами составления отчетности, а поскольку эти принципы не нашли отражения в нормативных документах, регулирующих бюджетный учет, то ознакомиться с этими принципами негде.

Говоря об основных элементах учета, необходимо отметить следующее.

Действующие правила бюджетного учета во многом приблизились к требованиям международных стандартов. Так, Инструкцией по бюджетному учету введен счет 010600000 «Вложения в нефинансовые активы», предназначенный для учета вложений (инвестиций) в объеме фактических затрат учреждения в объекты нефинансовых активов при их приобретении (создании). Это позволило принимать объекты основных средств в момент, когда они готовы к использованию (проведены доставка, наладка, установка), что соответствует международным стандартам учета. Ранее в бюджетном учете отсутствовал аналогичный счет, и основные средства принимались к учету в момент приобретения, а не в момент ввода в эксплуатацию.

Классификации доходов и расходов в трех рассматриваемых системах учета в целом схожи. Однако есть существенные отличия. Так, в СГФ и РСБУ, в отличие от МСФОГС, доходы и расходы не разделяются на операционные и неоперационные. В МСФОГС приведено определение чрезвычайных событий. В СГФ чрезвычайные доходы не выделяются.

Опыт регулирования бюджетного учета в международной практике. По библиографическим источникам был изучен международный опыт и перспективы развития бюджетного учета в таких развитых странах, как США, Канада, Новая Зеландия и Австралия. Более детальному исследованию подвергся процесс и промежуточные результаты реформы бюджетного учета во Франции - в составе делегации Главного управления федерального казначейства России и Минфина России автор был приглашен в Министерство финансов Французской Республики. Результаты проведенного анализа говорят о следующем.

В международной практике финансовая отчетность публичноправового образования публична. Она должна содержать информацию о том, достаточны ли доходы публично-правового образования для финансирования запланированных расходов, сведения об источниках доходов, анализ расходов по видам и данные о финансовых результатах деятельности публичноправового образования. К информации, представляемой в финансовой отчетности, предъявляется следующее требование: должна иметься возможность использования этой информации для прогноза финансового положения публично-правового образования. Как и любая финансовая отчетность, финансовая отчетность в рассматриваемых государствах содержит стоимость как финансовых, так и нефинансовых активов.

Система регулирования бухгалтерского учета, как правило, включает в себя среди прочего:

закон о реформировании системы бюджетного учета, который является основанием для реформирования;

стандарты бюджетного учета;

инструкции по бухгалтерскому учету.

3. Основные направления дальнейшего развития системы бюджетного учета и отчетности в России На основе анализа новых задач, стоящих перед бюджетным учетом, требований международных стандартов отчетности, международного опыта реформирования учета, затруднений в осуществлении бюджетного учета на практике, с учетом опыта российской бухгалтерской школы были предложены следующие теоретические и практические шаги по совершенствованию действующей системы бюджетного учета.

формирование показателей, необходимых для эффективного принятия решений в сфере государственного управления;

представление информации о движении бюджетных средств и финансовом положении публично-правовых образований для граждан, кредиторов и иных внешних пользователей;

формирование достоверной отчетности, повышение ее качества;

формирование всеобъемлющей отчетности, представление в отчетности имущества, обязательств и хозяйственных операций в полном объеме;

сближение с требованиями международных стандартов финансовой отчетности и статистики государственных финансов.

Для решения данных задач необходимо:

упорядочить систему нормативного регулирования бюджетного учета;

разработать и нормативно закрепить принципы бюджетного учета;

разработать правила учета и представления в отчетности отдельных хозяйственных операций, не регламентированные в настоящий момент, а также усовершенствовать отдельные правила исходя из требований системы государственного управления, теории учета и требований международных стандартов.

В первую очередь была предложена новая система нормативноправовых актов, регулирующих бюджетный учет и отчетность в Российской Федерации. Предложенная система нормативно-правового регулирования содержит ряд взаимодополняемых нормативных документов, каждый из которых регулирует свою область бюджетного учета:

правовые основы - Закон «О бухгалтерском учете» и Бюджетный кодекс РФ;

принципы учета и представления отчетности - Концепция бюджетного учета и Стандарты бюджетного учета;

учетные правила и правила формирования отчетности - Инструкция по бюджетному учету и Инструкция по бюджетной отчетности;

отраслевые особенности учета – ведомственные инструкции.

разработки правил бюджетного учета и требований к отчетности, закрепляемых в нормативных актах;

принятия решений субъектами учета по вопросам бюджетного учета и бюджетной отчетности, не урегулированных нормативными актами;

понимания правил бюджетного учета и требований к бюджетной отчетности субъектами учета, аудиторами и органами государственного финансового контроля, пользователями бюджетной отчетности.

В Концепции определяются основные характеристики бюджетного учета, в том числе объекты и субъекты бюджетного учета. Объекты бюджетного учета - финансовые и нефинансовые активы и обязательства субъектов учета и операции, приводящие к изменению указанных активов и обязательств, а также операции санкционирования расходов бюджетов, подлежащие бюджетному учету. Субъекты бюджетного учета и отчетности - Российская Федерация, субъекты Российской Федерации (республики, края, области, города федерального значения, автономная область, автономные округа), а также городские, сельские поселения и другие муниципальные образования. При этом бюджетные учреждения и органы государственной власти и местного самоуправления являются лицами, осуществляющими бюджетный учет от имени публично-правовых образований.

Кроме того, бюджетная отчетность должна содержать информацию, необходимую для управления экономической деятельностью публично-правового образования, в том числе для управления процессом исполнения бюджета.

Концепция исходит из необходимости общедоступности отчетности публично-правовых образований.

Все указанные положения Концепции впервые найдут закрепление в виде норм, большинство из этих положений являются новыми для бюджетного учета в Российской Федерации.

Предложенный проект Концепции бюджетного учета обсуждался со специалистами Главного управления Федерального казначейства и Департамента бюджетной политики Министерства финансов Российской Федерации.

Данный проект Концепции был взят Минфином России за основу для подготовки приказа Минфина России, устанавливающего Концепцию бюджетного учета и отчетности в Российской Федерации (Положение по бюджетному учету в Российской Федерации).

В заключение отметим, что предложенные изменения в систему бюджетного учета не решают всех проблем. Наличие концепции бюджетного учета еще не позволяет в полной мере привести систему бюджетного учета в соответствие с требованиями бюджетного процесса и задач государственного управления. Однако упорядоченная система нормативного регулирование и нормативное закрепление принципов бюджетного учета создает пространство и рамки для дальнейшего совершенствования бюджетного учета в Российской Федерации.

Основные положения диссертации изложены в следующих публикациях:

1. Токарев И.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях. 4-е изд., перераб. и доп. - М.: ИД ФБК-Пресс, 2003. – 32 п.л.

2. Алексеева И.В. Вандервилл К., Дубинина И.В., Токарев И.Н. и др. (под ред. Дубининой И.В.). Совершенствование учета, отчетности и аудита в секторе государственного управления. - М.: ЛЕНАНД, 2005. – 67 п.л. (из них лично автором 48,5 п.л.).

3. Токарев И.Н. Развитие бюджетного учета в России: совершенствование метода первоначальной оценки основных средств// Аудит и финансовый анализ. М., 2007. № 2. – 0,8 п.л.

4. Токарев И.Н. Новые принципы бюджетной отчетности // Бюджетный учет. 2005. № 6. – 0,8 п.л.

5. Токарев И.Н. Новые принципы бюджетной отчетности // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. 2005. № 14; № 15. – 0,8 п.л.

6. Токарев И.Н. Учет основных средств в бюджетных учреждениях по новому плану счетов // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2005. № 2.

С. 60-72; № 3. – 0,6 п.л.

7. Токарев И.Н. Комментарий к Приказу № 7, который разъясняет порядок переоценки основных средств и нематериальных активов бюджетных учреждений // Документы и комментарии. 2003. № 5. – 0,2 п.л.

8. Токарев И.Н. О форме бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. 2003. № 9. – 0,4 п.л.

9. Токарев И.Н. Неадекватность учетных механизмов совершаемым хозяйственным операциям в бюджетных учреждениях // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2003. № 6. – 0,8 п.л.

10. Токарев И.Н. Несовершенство системы бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях. Неопределенность объектов учета // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. 2003. № 10. – 0,8 п.л.

11. Токарев И.Н. Амортизация и износ основных средств бюджетных учреждений // Консультант. 2003. № 11. – 0,7 п.л.

12. Токарев И.Н. Учет и налогообложение в бюджетных учреждениях // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2002. № 3. – 1,9 п.л.

13. Токарев И.Н. О несовершенстве системы бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях // Консультант. 2002. № 19. – 0,6 п.л.

14. Токарев И.Н. Учет реализации активов в бюджетных учреждениях // Экономика и жизнь: Бухгалтерское приложение. 2001. № 26. – 0,2 п.л.

15. Токарев И.Н. Комментарий приказа Минфина России от 10.09. № 73н // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. 2001. № 23. – 0,2 п.л.

16. Токарев И.Н. Учет и налогообложение выбытия имущества в бюджетных учреждениях // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2001. № 5. – 0,4 п.л.

17. Токарев И.Н. Учет операций по предпринимательской деятельности в бюджетных учреждениях // Финансовые и бухгалтерские консультации.

2000. № 11. – 0,4 п.л.

18. Токарев И.Н. Учет продуктов питания в бюджетных учреждениях // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. 2000. № 19. – 0,4 п.л.

19. Токарев И.Н. Комментарий приказа Минфина России «Об утверждении инструкции о годовой, квартальной и месячной бухгалтерской отчетности бюджетных учреждений и иных организаций, получающих финансирование из бюджета в соответствии с бюджетной росписью» от 15.06.2000 № 54н // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. 2000. № 17. – 0,2 п.л.

20. Токарев И.Н. Изменения в учете и отчетности бюджетных учреждений // Экономика и жизнь: Бухгалтерское приложение. 2000. № 51. – 0,6 п.л. (дошкольное образование) Автореферат диссертации на соискание учёной степени доктора педагогических наук Челябинск – 2012 Работа выполнена на кафедре Теоретических основ физической культуры в ФГБОУ ВПО Челябинский государственный педагогический университет Научный консультант: Никитина Елена Юрьевна доктор...»

«КОЛОКОЛОВА НАТАЛЬЯ МИХАЙЛОВНА ЖЕНСКИЙ ПРОМИССИВ В РУССКОМ И ФРАНЦУЗСКОМ ЯЗЫКАХ Специальность 10.02.20 – сравнительно-историческое, типологическое и сопоставительное языкознание АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата филологических наук Пятигорск – 2009 2 Работа выполнена на кафедре романской филологии факультета иностранных языков ГОУ ВПО Астраханский государственный университет Научный руководитель: доктор филологических наук, профессор Корниенко...»

«Орленко Федор Евгеньевич ЗАКОНОМЕРНОСТИ СПИНОВОГО УПОРЯДОЧЕНИЯ В ЭЛЕКТРОННЫХ СИСТЕМАХ ПОНИЖЕННОЙ РАЗМЕРНОСТИ И В СИСТЕМАХ ЧАСТИЦ С БОЛЬШИМ СПИНОМ 01.04.02 – теоретическая физика Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата физико-математических наук Санкт-Петербург – 2011 Работа выполнена в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования Санкт-Петербургский государственный политехнический университет Научный руководитель:...»

«ЯКУПОВА ДИЛЯРА ЗАМИРОВНА УЧЁТ И ОТЧЁТНОСТЬ В УСЛОВИЯХ РЕОРГАНИЗАЦИИ ХОЗЯЙСТВУЮЩИХ СУБЪЕКТОВ Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учёт, статистика Автореферат диссертации на соискание учёной степени кандидата экономических наук Казань - 2011 2 Диссертация выполнена в ГОУ ВПО Казанский государственный финансовоэкономический институт Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор Куликова Лидия Ивановна Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор...»

«Димова Вера Николаевна Личностные детерминанты и организационные факторы развития психического выгорания личности в профессиях субъект-объектного типа Специальность 19.00.03 – психология труда, инженерная психология, эргономика АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата психологических наук Ярославль - 2010 Работа выполнена на кафедре психологии труда и организационной психологии ГОУ ВПО Ярославский государственный университет им. П.Г. Демидова Научный...»

«Петраков Олег Викторович ИССЛЕДОВАНИЕ И РАЗРАБОТКА ТЕХНОЛОГИИ ПОЛУЧЕНИЯ БИМЕТАЛЛИЧЕСКИХ ОТЛИВОК ПРОКАТНЫХ ВАЛКОВ С ВЫСОКОЙ ЭКСПЛУАТАЦИОННОЙ СТОЙКОСТЬЮ РАБОЧЕГО СЛОЯ Специальность: 05.02.01 Материаловедение в машиностроении АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата технических наук Москва – 2007 Работа выполнена в Брянском государственном техническом университете. Научный руководитель доктор технических наук, профессор Кульбовский Иван Кузьмич Официальные...»

«Луцай Владимир Иванович НАУЧНОЕ ОБОСНОВАНИЕ ПРИМЕНЕНИЯ КЛЕТОЧНЫХ ТЕХНОЛОГИЙ И МЕТОДОВ ПРИ РЕПАРАТИВНОМ ОСТЕОГЕНЕЗЕ В ТОРАКАЛЬНОЙ ХИРУРГИИ У ЖИВОТНЫХ (ЭКСПЕРИМЕНТАЛЬНОЕ И КЛИНИЧЕСКОЕ ИССЛЕДОВАНИЕ) 06.02.04 – ветеринарная хирургия АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени доктора ветеринарных наук ТРОИЦК - 2014 1 Работа выполнена в Федеральном государственном бюджетном учреждении высщего профессионального образования Московский государственный университет пищевых...»

«Штефан Алёна Владимировна НАСИЛИЕ В ОТНОШЕНИИ НЕСОВЕРШЕННОЛЕТНИХ В СЕМЬЕ: УГОЛОВНО-ПРАВОВОЙ И КРИМИНОЛОГИЧЕСКИЙ АСПЕКТЫ (ПО МАТЕРИАЛАМ УРАЛЬСКОГО ФЕДЕРАЛЬНОГО ОКРУГА) Специальность 12.00.08 – уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук Челябинск – 2011 2 Диссертация выполнена на кафедре уголовного права и криминологии государственного образовательного учреждения высшего...»

«Сергеев Сергей Александрович ПОВЫШЕНИЕ ЭФФЕКТИВНОСТИ АВТОМАТИЗИРОВАННОГО ПРОЕКТИРОВАНИЯ ЦЕПНЫХ МУФТ НА ОСНОВЕ СОЗДАНИЯ ИХ МАТЕМАТИЧЕСКОЙ МОДЕЛИ Специальность 05.13.06 – Автоматизация и управление технологическими процессами и производствами (технические системы) АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата технических наук Курск 2007 2 Работа выполнена на кафедре Машиностроительные технологии и оборудование ГОУ ВПО Курский государственный технический...»

«Кучеренко Роман Сергеевич РАЗРАБОТКА ПОРТФЕЛЬНОЙ СТРАТЕГИИ ПРОМЫШЛЕННОГО ПРЕДПРИЯТИЯ НА ОСНОВЕ МОДЕЛИ СИСТЕМНОЙ ДИНАМИКИ Специальность 08.00.05 – Экономика и управление народным хозяйством (экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами – промышленность; управление инновациями и инвестиционной деятельностью) АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук Ижевск 2004 г. 2 Работа выполнена в Государственном...»

«ПЕТУХОВ ДМИТРИЙ ИГОРЕВИЧ ВЛИЯНИЕ МИКРОСТРУКТУРЫ НА ПРОЦЕССЫ МАССОПЕРЕНОСА В МЕМБРАНАХ АНОДНОГО ОКСИДА АЛЮМИНИЯ Специальность 02.00.21 – Химия твердого тела 05.17.18 – Мембраны и мембранная технология АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата химических наук Москва-2013 Работа выполнена на кафедре наноматериалов Факультета наук о материалах и в лаборатории неорганического материаловедения кафедры неорганической химии Химического факультета федерального...»

« право; международное частное право АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук Москва 2008 2 Диссертация выполнена на кафедре гражданского и трудового права юридического факультета Российского университета дружбы народов. Научный руководитель заслуженный деятель науки РФ доктор...»

«ИВАНОВ Алексей Викторович НАУЧНОЕ ОБОСНОВАНИЕ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ СИСТЕМЫ ИНФОРМАЦИОННОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ МЕДИЦИНСКИХ СЕСТЕР 14.02.03 - Общественное здоровье и здравоохранение АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата медицинских наук Москва - 2010 2 Диссертация выполнена в Федеральном государственном учреждении Центральный научно-исследовательский институт организации и информатизации здравоохранения Федерального агентства по здравоохранению и социальному...»

«Булина Наталья Васильевна ИССЛЕДОВАНИЕ НАНОМАТЕРИАЛОВ, ПОЛУЧЕННЫХ В РЕЗУЛЬТАТЕ КОНДЕНСАЦИИ ИОНИЗИРОВАННОГО УГЛЕРОДНОГО ПАРА, СОДЕРЖАЩЕГО ДОПИРУЮЩИЕ ВЕЩЕСТВА, ПРИ АТМОСФЕРНОМ ДАВЛЕНИИ Специальность 01.04.07 – физика конденсированного состояния АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата физико-математических наук Красноярск – 2003 2 Работа выполнена в Красноярском государственном техническом университете и в Институте физики им. Л.В.Киренского СО РАН...»

«АНИСИМОВА Юлия Николаевна Психологические особенности трудолюбия юношей и девушек Специальность: 19.00.01 – общая психология, психология личности, история психологии Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата психологических наук Москва 2013 Работа выполнена на кафедре социальной и дифференциальной психологии филологического факультета Российского университета дружбы народов Научный руководитель: кандидат психологических наук, старший научный сотрудник...»

«ГОНЧАРОВА ЮЛИЯ КОНСТАНТИНОВНА ГЕНЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ПОВЫШЕНИЯ ПРОДУКТИВНОСТИ РИСА Специальность: 06.01.05 – селекция и семеноводство сельскохозяйственных растений АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени доктора биологических наук Краснодар - 2014 Работа выполнена в ГНУ Всероссийский научно-исследовательский институт риса Россельскохозакадемии в 1997-2013 гг. Официальные оппоненты: Казакова Алия Сабировна –доктор биологических наук, профессора кафедры агрономии и...»

«Ануфриева Марина Александровна ПЕРЕВОДЧЕСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ И.И. ВВЕДЕНСКОГО КАК ОТРАЖЕНИЕ ЖАНРОВО-СТИЛЕВОГО РАЗВИТИЯ РУССКОЙ ПРОЗЫ 1840-1860-Х ГГ. Специальность 10.01.01 – русская литература Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата филологических наук Томск – 2009 Работа выполнена на кафедре русской и зарубежной литературы ГОУ ВПО Томский государственный университет Научный руководитель: доктор филологических наук, профессор Лебедева Ольга Борисовна...»

«ФЕДОРОВА Лариса Юрьевна ПРЕЦЕДЕНТНЫЕ ФЕНОМЕНЫ КУЛЬТУРЫ В СОЗНАНИИ СОВРЕМЕННОЙ СТУДЕНЧЕСКОЙ МОЛОДЕЖИ: ОПЫТ СОЦИОКУЛЬТУРНОГО АНАЛИЗА 22.00.06 – социология культуры, духовной жизни (социологические наук и) АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата социологических наук Ростов-на-Дону 2008 Работа выполнена в Педагогическом институте ФГОУ ВПО Южный Федеральный университет на кафедре социальных коммуникаций и технологий Научный руководитель: доктор...»

«ЛЕДЕНЕВ Павел Викторович ОПРЕДЕЛЕНИЕ ВЕТРОВЫХ ВОЗДЕЙСТВИЙ НА НАВЕСНЫЕ ФАСАДНЫЕ СИСТЕМЫ С УЧЕТОМ ВЛИЯНИЯ ВЕНТИЛИРУЕМОЙ ВОЗДУШНОЙ ПРОСЛОЙКИ Специальности: 05.23.01 – Строительные конструкции, здания и сооружения 05.23.03 – Теплоснабжение, вентиляция, кондиционирование воздуха, газоснабжение и освещение АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата технических наук Москва – 2011 г. Работа выполнена в Учреждении Научно-исследовательский институт строительной...»

Тема 1.1. Основы организации бюджетного учета

Наименование параметра	Значение
Тема статьи:	Тема 1.1. Основы организации бюджетного учета
Рубрика (тематическая категория)	Финансы

Раздел 1. Основы организации бюджетного учета

ТЕМАТИЧЕСКИЙ ПЛАН УЧЕБНОЙ ДИСЦИПЛИНЫ

По учебным дисциплинам

КОМПЛЕКТ ЛЕКЦИЙ

ʼʼБюджетный учёт и отчётностьʼʼ, ʼʼБюджетный учетʼʼ

по специальностям СПО

080114 ʼʼЭкономика и бухгалтерский учетʼʼ (по отраслям), 080109 ʼʼФинансыʼʼ

(базовая и углубленная подготовка)

“Бюджетный учёт и отчётность”

№№ разделов, тем	Наименование разделов и тем
1.	Основы бюджетного учета
1.1	Основы организации бюджетного учета
2.	Бюджетный учет в финансовых органах и органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов
2.1	Учёт поступлений и выбытий денежных средств в части кассовых доходов и расходов бюджетов
2.2	Учёт поступлений и выбытий денежных средств в части источников финансирования дефицита бюджетов
2.3	Учёт поступлений и выбытий денежных средств в части расчетов между бюджетами, внутриказначейских расчетов
2.4	Закрытие финансового года. Учёт результата по кассовым операциям бюджета
2.5	Бюджетная отчетность финансовых органов и органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов
3.	Бюджетный (бухгалтерский) учет в государственных (муниципальных) учреждениях разных типов
3.1	Организация учета в государственных (муниципальных) учреждениях разных типов
3.2	Учёт операций по санкционированию расходов бюджетов
3.3	Учёт денежных средств
3.4	Учёт других финансовых активов
3.5	Учёт операций с нефинансовыми активами
3.6	Учёт обязательств
3.7	Учёт результатов финансовой деятельности
3.8	Отчетность государственных (муниципальных) учреждений

1. Реформирование бюджетного учета и отчетности в Российской Федерации.

2. Понятие бюджетного учета. Основные принципы организации бюджетного учета.

3. Предмет и метод бюджетного учета. Значение и задачи учета.

4. Субъекты и объекты бухгалтерского учета.

5. Нормативно-правовое регулирование бюджетного учета и отчетности.

6. Единый план счетов бухгалтерского учета͵ его характеристика. Структура номера счета.

7. Первичные учетные документы, их состав и требования по оформлению, обработке, хранению.

8. Регистры бухгалтерского учета͵ их состав, порядок открытия, ведения, хранения. Главная книга, порядок ее открытия и ведения.

9. Автоматизация бюджетного учета.

1 вопрос. Реформирование бюджетного учета и

отчетности в Российской Федерации

2004 год стал для всей бюджетной системы Российской Федерации годом принятия значительного количества новых нормативных правовых документов, которые предусматривали новые механизмы функционирования бюджетной системы и построения бюджетного процесса, расставляли новые акценты в полномочиях его участников.

К их числу в первую очередь следует отнести изменения в Бюджетном кодексе РФ, которые диктовали совершенно новые требования к бухгалтерскому учету в сфере исполнения бюджетов.

Вторым документом, изменяющим ранее существовавшие подходы к управлению государственными финансами, стала Концепция реформирования бюджетного процесса в Российской Федерации в 2004-2006 годах, одобренная постановлением Правительства РФ от 22 мая 2004 года № 249. Сутью провозглашенной реформы является переход от ʼʼуправления бюджетными ресурсами (затратами)ʼʼ к ʼʼуправлению результатамиʼʼ путем повышения ответственности и расширения самостоятельности участников бюджетного процесса и администраторов бюджетных средств в рамках четких среднесрочных ориентиров. Вследствие этого бюджетный процесс должен быть построен в соответствии с принятой в международной практике моделью ʼʼбюджетирования, ориентированного на результат в рамках среднесрочного финансового планированияʼʼ. Её сутью является распределение бюджетных средств между администраторами бюджетных средств и (или) реализуемыми ими бюджетными программами с учетом или в прямой зависимости от достижения конкретных результатов (предоставления услуг) в соответствии со среднесрочными приоритетами социально-экономической политики и в пределах прогнозируемых на долгосрочную перспективу объёмов бюджетных ресурсов.

Основной целью проводимой в Российской Федерации бюджетной реформы является создание условий и предпосылок для максимально эффективного управления государственными (муниципальными) финансами в соответствии с приоритетами государственной политики.

Бюджетная реформа в России

В рамках проводимой бюджетной реформы реформа бюджетного учета направлена на создание прозрачной и открытой для общества системы отчетности по операциям с государственными финансами.

Необходимо отметить, что основные признаки новой системы бюджетного учета были определены Бюджетным посланием Президента РФ ʼʼО бюджетной политике на 2003 годʼʼ. Это интеграция плана счетов с бюджетной классификацией, объединение учета кассовых операций по исполнению бюджета и учета в бюджетных учреждениях с использованием метода начислений.

Еще одной причиной реформирования системы бюджетного учета стала крайне важно сть представления отчетности по международным стандартам в связи с участием России в деятельности международных финансовых организаций.

Основными причинами реформирования бюджетного учета в РФ явились:

1. повышение роли государства в управлении экономикой и социальным развитием;

2. крайне важно сть прозрачной и достоверной информации о деятельности государства;

3. требование Международных финансовых организаций представления отчетности по международным стандартам;

4. потребность внешних и внутренних пользователей;

5. изменение плана счетов в связи с появлением новых объектов бюджетного учета;

6. изменение и реформирование бюджетной системы и бюджетного процесса в РФ.

Для реализации указанных изменений в бюджетном процессе должна быть создана такая система бюджетного учета и отчетности, которая могла бы не только отслеживать правильность расходования бюджетных средств, но и результативность их использования по каждому бюджетному году и в целом при завершении бюджетных программ, давая тем самым возможность объективно оценивать активы и обязательства Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований.

Необходимо отметить, что реформирование бюджетного учета продолжается. Изменения, вносимые в Бюджетный кодекс РФ, влекут за собой изменения на счетах бюджетного учета. По этой причине приказы МФРФ, регламентирующие порядок ведения бюджетного учета постоянно меняются.

2 вопрос. Понятие бюджетного учета.

Основные принципы организации бюджетного учета

Бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, а также операциях, приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств. (БК РФ ст. 264.1)

Основные принципы организации бюджетного учета:

1 принцип ʼʼОбеспечение единства бюджетного учетаʼʼ

Подразумевает объединение бухгалтерского учета исполнения бюджетов и бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях. Все субъекты бюджетного учета должны применять единый План счетов. Этот принцип вытекает из требований Бюджетного кодекса РФ.

2 принцип ʼʼПрименение метода начисленийʼʼ

В практике бухгалтерского учета известны четыре метода учета. Οʜᴎ определены Международной федерацией бухгалтеров, занимающейся разработкой международных стандартов финансовой отчетности в государственном секторе.

Учёт по методу начислений значительно повышает прозрачность операций сектора государственного управления и дает информацию о финансовых последствиях принимаемых решений в налогово-бюджетной сфере. В центре системы учета͵ основанной на методе начислений, находится администратор бюджетных средств, который должен учитывать не только расходы бюджета͵ но и поступления в соответствующий бюджет. В отчетность, составленную на базе учета по методу начислений, включается баланс активов и обязательств, отчет о финансовых результатах деятельности и отчет о движении денежных средств.

Кассовый метод учета - это признание операций на базе движения денежных средств по счетам, а метод начисления - это признание операций в момент возникновения или изменения экономической стоимости активов и обязательств.

В отличие от кассового метода учета͵ который позволяет только отследить потоки денежных средств и не дает полного представления об активах и обязательствах бюджетов бюджетной системы, метод начислений позволит оценивать результат исполнения программ, а также сопоставлять себестоимость оказываемых государством услуг и затраты на возможное приобретение указанных услуг на рынке.

3 принцип ʼʼИнтеграция Плана счетов с бюджетной классификацией ʼʼ

В корне номера счета бюджетного учета лежит бюджетная классификация.

3 вопрос. Предмет и метод бюджетного учета.

Значение и задачи учета

Предмет бюджетного учета - ϶ᴛᴏ доходы бюджета͵ расходы бюджета͵ источники финансирования дефицита бюджета и операции, осуществляемые в процессе исполнения бюджета.

Метод бюджетного учета – совокупность приемов и способов ведения учета.

Общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации осуществляется Правительством Российской Федерации. Оно утверждает программы реформирования учета.

Методическое руководство бухгалтерским учетом возложено на Министерство финансов Российской Федерации, ĸᴏᴛᴏᴩᴏᴇ разрабатывает и утверждает нормативные и правовые акты о порядке ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности.

Значение бюджетного учета: бюджетный учет обеспечивает качественное исполнение бюджета͵ отслеживает правильность расходования бюджетных средств, результативность их использования за каждый год и в целом при завершении бюджетных программ, давая тем самым возможность объективно оценивать активы и обязательства Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований.

Задачи бухгалтерского учета:

· формирование полной и достоверной информации о наличии государственного (муниципального) имущества, его использовании, о принятых учреждением обязательствах, полученных учреждением финансовых результатах и формирование бухгалтерской отчетности, крайне важно й внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности;

· предоставление информации, крайне важно й внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для осуществления ими полномочий по внутреннему и внешнему финансовому контролю за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении субъектом учета хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами.

Пользователи бухгалтерской отчетности подразделяются на 2 группы:

1) внутренние , к которым относятся руководители, наблюдательные советы автономных учреждений, органы, осуществляющие функции и полномочия учредителя, собственники имущества, на базе которого создано учреждение, участники бюджетного процесса, осуществляющие в соответствии с бюджетным законодательствам соответствующие полномочия;

2) внешние , ᴛ.ᴇ. приобретатели (получатели) услуг (работ), социальных пособий, кредиторы и другие.

Построение бухгалтерского учета в РФ основано на принципах , определяемых отношениями собственности, закрепленных законодательно и являющихся платформой построения механизма формирования учетной информации.

Принципы бухгалтерского учета:

· бухгалтерский учет государственного (муниципального) имущества, обязательств, операций их изменяющих (фактов хозяйственной деятельности), финансовых результатов осуществляется методом двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета͵ включенных в рабочий план счетов субъекта учета;

· бухгалтерский учет ведется методом начисления , согласно которому результаты операций признаются по факту их совершения, независимо от того, когда получены или выплачены денежные средства (или их эквиваленты) при расчетах, связанных с осуществлением указанных операций;

· бухгалтерский учет ведется непрерывно исходя из предположения, что субъект учета будет осуществлять свою деятельность в обозримом будущем;

· информация в денежном выражении о состоянии активов и обязательств, об операциях их изменяющих и финансовых результатах указанных операций (доходах, расходах), отражаемая на соответствующих счетах рабочего плана счетов субъекта учета͵ должна быть полной, с учетом существенности;

· информация об имуществе, обязательствах, и операциях их изменяющих, а также о результатах исполнения бюджета и (или) хозяйственной деятельности субъекта учета͵ формируется субъектом учета на соответствующих счетах бухгалтерского учета с обеспечением аналитического учета (аналитики) , в объёме показателей, предусмотренных для представления внешним пользователям (опубликования в средствах массовой информации) согласно законодательству Российской Федерации;

· данные бухгалтерского учета и сформированная на их базе отчетность учреждений должны быть сопоставимы у государственного (муниципального) учреждения вне зависимости от его типа, в т.ч. за различные финансовые (отчетные) периоды его деятельности;

· рабочий план счетов субъекта учета͵ а также требования к структуре аналитического учета͵ утвержденные в рамках формирования учетной политики субъектом учета͵ применяются непрерывно и изменяется при условии обеспечения сопоставимости показателей бухгалтерского учета и отчетности за отчетный, текущий и очередной финансовый годы (очередной финансовый год и плановый период);

· в бухгалтерском учете подлежит отражению информация, не содержащая существенных ошибок и искажений , позволяющая ее пользователям положиться на нее, как на правдивую. Существенной информацией признается информация, пропуск или искажение которой может повлиять на экономическое решение учредителей учреждения (пользователей информации), принятое на основании данных бухгалтерского учета и (или) бухгалтерской отчетности субъекта учета;

· имущество, являющееся собственностью учредителя государственного (муниципального) учреждения, учитывается учреждением обособленно от иного имущества, находящегося у данного учреждения в пользовании (управлении, на хранении);

· обязательства, по которым учреждение отвечает имуществом, находящимся у него на праве оперативного управления, а также указанное имущество, учитываютсяв бухучёте учреждений обособленно от иных объектов учета.

· бухгалтерский учет ведется в валюте Российской Федерации - в рублях.

Принципы бухгалтерского учета остаются неизменными, а цели бухгалтерского учета определяются этапами общественного развития. Основываясь на принципах бухгалтерского учета͵ определяются задачи, поставленные перед бухгалтерским учетом документами нормативного регулирования бухгалтерского учета.

4 вопрос. Субъекты и объекты бюджетного учета

Субъекты учета - ϶ᴛᴏ те участники, которые применяют Приказ Минфина России № 157н.

Под субъектами учета принято понимать:

· органы государственной власти (государственные органы),

· органы местного самоуправления,

· органы управления государственными внебюджетными фондами,

· государственные академии наук,

· государственные (муниципальные) учреждения, в т.ч. находящиеся за пределами Российской Федерации,

· иные юридические лица, осуществляющие согласно законодательству Российской Федерации бюджетные полномочия получателя бюджетных средств;

· финансовые органы соответствующих бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, органы управления государственными внебюджетными фондами Российской Федерации, органы управления территориальными государственными внебюджетными фондами, осуществляющие составление и исполнение бюджетов;

· органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также органы Федерального казначейства, финансовые органы субъектов Российской Федерации (муниципальных образований), осуществляющие открытие и ведение лицевых счетов государственных (муниципальных) бюджетных учреждений, автономных учреждений.

Субъект учета в целях организации бухгалтерского учета͵ руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующими бухгалтерский учет, Инструкцией по бухгалтерскому учету, формирует свою учетную политику , исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности учреждения и выполняемых им в соответствии с законодательством Российской Федерации полномочий.

Актами субъекта учета͵ устанавливающими в целях организации и ведения бухгалтерского учета учетную политику субъекта учета͵ утверждаются :

· рабочий план счетов бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений, содержащий применяемые счета бухгалтерского учета для ведения синтетического и аналитического учета;

· методы оценки отдельных видов имущества и обязательств ;

· порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;

· правила документооборота и технология обработки учетной информации, в т.ч. порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов в соответствии с утвержденным графиком документооборота для отражения в бухгалтерском учете;

· формы первичных (сводных) учетных документов , применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым законодательством Российской Федерации не установлены обязательные для их оформления формы документов. При этом утвержденные субъектом учета формы документов должны содержать обязательные реквизиты первичного учетного документа͵ предусмотренные настоящей Инструкцией;

· порядок организации и обеспечения (осуществления ) субъектом учета внутреннего финансового контроля ;

· иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета.

К объектам учета относятся:

Нефинансовые и финансовые активы;

Обязательства;

Финансовый результат;

Санкционирование расходов бюджетов;

Операции, приводящие к их изменению.

Для каждого субъекта учета исходя из закрепленных за ним бюджетных полномочий предусмотрены свои объекты бюджетного учета. Объекты бюджетного учета - ϶ᴛᴏ то, что подлежит учету.

5 вопрос. Нормативно-правовое регулирование

бюджетного учета и отчетности

Перечень нормативных документов, регламентирующих

бюджетный учет:

1 уровень – Нормативно-правовые акты, издаваемые высшими законодательными и исполнительными органами власти.

К этому уровню относятся Указы Президента РФ, Постановления Правительства РФ, касающиеся вопросов ведения учета. К примеру, Бюджетный кодекс РФ, Федеральный закон от 06.12.2011 ᴦ. № 402-ФЗ ʼʼО бухгалтерском учетеʼʼ.

2 уровень – Нормативно-правовые акты, издаваемые Министерством финансов РФ. К примеру, Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 01 декабря 2010 года № 157н ʼʼОб утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применениюʼʼ.

3 уровень – Нормативно-правовые акты органов, организующих исполнение бюджетов субъектов РФ, органов местного самоуправления, государственных внебюджетных фондов и иных органов исполнительной власти. К примеру, Письма Федерального казначейства с разъяснениями по вопросам бюджетной отчетности по кассовому обслуживанию бюджетов и исполнению федерального бюджета.

4 уровень – Нормативно-правовые акты главных распорядителей бюджетных средствс учетом их отраслевых особенностей. К примеру, Приказ Федерального казначейства ʼʼОб утверждении правил организации и ведения бюджетного учета по осуществлению функций ГРБС, РБС, ПБСʼʼ.

5 уровень – локальные акты, издаваемые самим бюджетным учреждением, принятия которых требует Инструкция по ведению бюджетного (бухгалтерского) учета. К примеру, приказ руководителя об утверждении графика документооборота͵ учетной политики, инвентаризации, управленческом учете и т.д.

Тема 1.1. Основы организации бюджетного учета - понятие и виды. Классификация и особенности категории "Тема 1.1. Основы организации бюджетного учета" 2014, 2015.

Нашей сегодняшней публикацией мы начинаем курс статей, раскрывающих особенности бухгалтерского учета в бюджетных организациях. В бюджетном учете крайне много нюансов, которые вызывают затруднения и вопросы у бухгалтеров. Поэтому, я думаю, эти статьи будут актуальны и востребованы у моих коллег.

Начнем с рассмотрения самых важных отличий учета в бюджетных организациях от коммерческих структур.

Во-первых, давайте уточним, какие предприятия считаются бюджетными .

Это некоммерческие организации, которые создаются Российской Федерацией. В отличие от предпринимателей их главная цель не получение прибыли, а культурная, социальная, образовательная направленность и т.п.

Такие предприятия, частично или полностью, финансируются из средств бюджета .

Но, для того, чтобы были выделены бюджетные деньги, учреждениям необходимо вести не только бухгалтерский учет и отчетность, регулируемые законодательством РФ, но и формировать доходные и расходные сметы с целью мониторинга целевого использования бюджетных средств.

Такая система учета и называется бюджетным учетом .

Особенности бюджетного учета

Так же, как и в коммерческих компаниях, в бюджетной сфере организация бухучета руководствуются Федеральным законом "О бухгалтерском учете" №129-ФЗ .

Помимо этого, предприятия пользуются Инструкцией по бухгалтерскому учету учреждений и организаций, состоящих на бюджете (Приказ Министерства финансов РФ №107 н), Бюджетным кодексом РФ, Планом счетов бюджетного учёта и инструкцией по его применению , принятым Приказом Минфина РФ от 16 декабря 2010 г. No174н.

Пожалуй, самой главной отличительной чертой бухгалтерского учета в бюджетных организациях считается использование специального Плана счетов , включающего в себя так называемую бюджетную классификацию, состоящую из 26 разрядов.

Каждый из таких разрядов несет информацию об организации. К примеру, в разрядах с 1 по 17 кодируется классификация доходов и расходов, а также источники субсидирования. В 18 разряде содержатся данные о видах деятельности, каждой из которой также присваивается определенный номер.

Вот посмотрите, цифра 1 проставляется, когда организации работают на средства, находящиеся во временном использовании, 2 - занимаются деятельностью, приносящей учреждению доход, цифра 3 указывается в том случае, если ведется бюджетная деятельность.

Более подробно бюджетный план счетов мы разберем в нашей следующей .

Нужно обратить внимание на то, что отчётность бюджетников имеет отличие от компаний, занимающихся коммерческой деятельностью.

Общий состав бюджетной отчетности определен п. 3 ст. 264.1 БК РФ .

«Баланс государственного (муниципального) учреждения» (ф.0503730);

По большому счету, суть и структура баланса схожа с балансом коммерческих организаций. В нем также отражается имущество организации - активы , и средства обеспечения - пассивы . Однако в силу специфики бюджетного учета баланс бюджетных учреждений состоит из финансовых и нефинансовых активов . Обязательства не распределяются на краткосрочные и долгосрочные.

А вот что касаемо имущества, наоборот, в бюджетном балансе более подробно расшифровывается первоначальная стоимость, остаточная, амортизация, отдельно выделяется особо ценное имущество.

«Отчет о финансовых результатах деятельности учреждения» (ф.0503721);

Отчет подразумевает более подробную классификацию доходов и расходов. В отдельный блок выделяются бюджетные средства .

Существуют также иные формы отчетности, присущие только бюджетным организациям.

Сдача отчетности тоже имеет свою специфику и особый порядок, закрепленный в Инструкции № 33н

Получатели средств бюджета отчитываются перед вышестоящей организацией, то есть перед учредителем. В свою очередь, последний обязан формировать консолидированную (сводную) отчетность для передачи финансовому органу соответствующего бюджета (согласно п. 11 Инструкции № 33н ).

Отмечу еще некоторые сведения, касающиеся учета в бюджете, такие как особенность учета основных средств, учет денежных средств, а также учет расчетов с дебиторами и кредиторами, отраслевые особенности учета, о которых я непременно расскажу в следующих статьях.

Общие принципы бюджетного учета

Но, какова бы ни была специфичность бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях, фундаментальные его принципы определены Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и заключаются в следующем :

К сожалению, в силу ограниченности публикации, не представляется возможным затронуть все нюансы особенностей ведения бюджетного учета, но, записавшись на курс , Вы не только сможете разбираться в теоретических аспектах бюджетного учета, но и на практике углубленно изучить всю специфику работы, т.к. обучение максимально приближено к реальной деятельности бюджетного учреждения.

Колесников С.И.

В статье обобщаются принципы бухгалтерского учета, рассматриваемые в работах зарубежных и отечественных экономистов. Автор приводит свой перечень фундаментальных принципов бухгалтерского учета и принципов бюджетного учета.

Бюджетный учет как вид бухгалтерского учета должен, с одной стороны, базироваться на принципах бухгалтерского учета, а, с другой стороны, иметь присущие только ему принципы (рис. 1).

В специализированной научно-практической литературе много внимания уделяется принципам бухгалтерского учета. Это наблюдается как в публикациях зарубежных , так и отечественных ученых – экономистов . Анализируя точки зрения указанных ученых, можно отметить, что практически все они указывают принцип имущественной обособленности организации (он же принцип самостоятельности, автономности, хозяйствующей единицы), принцип непрерывности деятельности организации (он же принцип действующего предприятия, работающего предприятия), принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности организации (он же принцип учета по методу начисления, соответствия, увязки доходов и расходов, накопления), принцип осмотрительности (консерватизма), принцип денежного выражения (он же принцип денежного измерителя, денежной оценки, квантифицируемости). Большинство ученых считают, что необходимо использовать принцип учетного периода (он же принцип периодичности, идентификации отчетного периода). Половина ученых отмечают такие принципы как полнота, непротиворечивость, принцип учета по себестоимости (он же принцип оценки затрат, наименьшей оценки, исторически сложившихся затрат, момента стоимости, первоначальной записи), принцип последовательности применения учетной политики (он же принцип постоянства, последовательности выбранных приоритетов). Одна треть фиксирует принцип приоритета содержания перед формой, принцип рациональности (он же принцип экономичности, эффективности), принцип существенности, принцип значимости (он же принцип релевантности, прогнозной ценности, обратной связи, своевременности, предсказуемости), принцип достоверности (он же принцип правдивости, проверяемости, нейтральности, беспристрастности, объективности, надежности, точности). Остальные принципы имеют единичное упоминание, но это никоим образом не говорит о том, что на них не следует обращать внимание, т.к. каждый из указанных принципов бухгалтерского учета аргументирован.

Однако следует подчеркнуть, что у некоторых исследователей происходит совмещение принципов бухгалтерское учета с его задачами, функциями, методом и качественными характеристиками учетной информации. А, с нашей точки зрения, они должны быть разделены. Кроме того, должны быть выделены постулаты бухгалтерского учета.

Как известно, целью бухгалтерского учета является формирование (сбор, регистрация, обработка (обобщение) и передача) информации о хозяйственно-финансовой деятельности организации для выработки, обоснования и принятия решений. Задачи указаны в статье 3 Федерального закона «О бухгалтерском учете».

Рис. 1. Место бюджетного учета в системе бухгалтерского учета

К основным функциям бухгалтерского учета в современной экономической литературе относят плановую, контрольную и аналитическую функции.

Практически все современные отечественные специалисты в учетной сфере единодушны в том, что метод бухгалтерского учета включает следующие способы и приемы: документацию, инвентаризацию, оценку, калькуляцию, систему счетов, двойную запись, баланс и отчетность.

Качественные характеристики учетной информации включают эффективность (выгоды выше затрат), воспринимаемость, пригодность для принятия решения, релевантность (предсказуемость, своевременность, обратную связь), надежность (проверяемость, независимость, достоверность), сравнимость и существенность.

Постулатами бухгалтерского учета, по мнению автора, являются имущественная обособленность организации, непрерывность деятельности организации, учетный (отчетный) период (предоставление бухгалтерской информации пользователям за конкретный промежуток времени), квантифицируемость (количественное измерение и исчисление – для финансового и налогового учета денежный измеритель, для управленческого учета денежный и натуральные измерители).

Опираясь на указанное выше, можно выделить следующие фундаментальные принципы бухгалтерского учета : последовательность применения учетной политики, временная определенность фактов хозяйственной деятельности, осмотрительность, приоритет экономического содержания перед юридической формой.

В научно- практической литературе принципы бюджетного учета или не рассматриваются вообще (Воробьева Л.П. , Маслова Т.С. , Хабаев С.Г. , Харьков В.П., Хорошев А.А. ), или даются по Федеральному закону «О бухгалтерском учете» (Балдина С.В. , Кондраков Н.П., Кондраков И.Н. , Токарев И.Н. ) или с использованием ПБУ 1/98 (Белов А.Н. ).

Мы считаем, что бюджетный учет как вид бухгалтерского учета должен иметь собственные (свойственные только ему) принципы, которые назовем прикладные . Эти принципы вытекают из фундаментальных и включают такие принципы как государственная прерогатива, централизованность, иерархичность, единообразие, комплексность (рис. 2).

Рис. 2. Классификация постулатов и принципов бухгалтерского учета (позиция автора)

Государственная прерогатива Объектами бюджетного учета являются государственная собственность, поэтому государство устанавливает единый порядок ведения бюджетного учета при использовании своей собственности.

Централизованность Прохождение информации, с одной стороны, в виде указаний и предписаний для бюджетных учреждений из единого руководящего центра (сверху вниз), с другой стороны, поступление учетной и аналитической информации от бюджетных учреждений в центр для создания сводной отчетности (снизу вверх).

Иерархичность Безоговорочная подчиненность нижестоящих бюджетных учреждений вышестоящим.

Единообразие Применение одной и той же методики учета органами государственной и местной власти, администраторами бюджетных средств, бюджетными учреждениями.

Комплексность Бюджетный учет – это надежный и качественный инструмент, гарантирующий прозрачность деятельности органов государственной и местной власти, администраторов бюджетных средств, бюджетополучателей и обеспечивающий необходимый объем информации на всех этапах бюджетного процесса – от анализа финансовых результатов их деятельности за предыдущий период, подготовки и представления проекта бюджета, его исполнения в течение финансового года до составления соответствующей бюджетной отчетности.

Подводя итоги анализа принципов бухгалтерского учета, можно подчеркнуть, что они, являясь исходной базой бухгалтерского учета (как науки, так и практики), постоянно изменяются и развиваются под воздействием новых реалий современного общества. А «...понимание степени действительной реальности учитываемых объектов зависит, прежде всего, от знания принципов, с помощью которых бухгалтеры эту реальность формируют».

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:

1. Алборов Р.А. Принципы и основы бухгалтерского учета: Учебное пособие. – 2-е изд., доп. и перераб. – М.: Кнорус, 2006. – 344с.

2. Астахов В.П. Теория бухгалтерского учета. – Ростов н/Д: Издательский центр «МарТ», 2002. – 448с.

3. Бабаев Ю.А., Комиссарова И.П., Крашенинникова М.С. Бухгалтерский учет: Учебник/ Под ред. Ю.А. Бабаева. – М.: ЮНИТИ – ДАНА, 2002. – 476с.

4. Балдина С.В. Бюджетный учет в Российской Федерации. – М.: МЦФЭР, 2005. – 816с.

5. Белов А.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.: «Экзамен», 2005. – 512с.

6. Воробьева Л.П. Бухгалтерский и налоговый учет в бюджетных учреждениях: Практическое пособие. – М.: МГИУ,2003. – 312с.

7. Вуд Ф. Бухгалтерский учет для предпринимателей: Пер. с англ./ Под ред. М.Н. Ермаковой. – 5-ое изд. – М.: Аскери, 2002. – Ч.1 – 250с.

8. Головизнина А.Т., Архипова О.И. Теория бухгалтерского учета: Курс лекций. – М.: ТК Велби, 2004. – 168с.

9. Жминько С.И. Теория и практика финансового учета в аграрном секторе экономики России. – Краснодар: Кубанский госагроуниверситет, 2001.- 353с.

10. Захарьин В.Р. Теория бухгалтерского учета: Учебник. – М.: Инфра – М: Форум, 2003. – 304с.

11. Ивашкевич В.Б., Куликова Л.И. Бухгалтерское дело: Учебное пособие. – М.: Экономистъ, 2005. – 523с.

12. Каморджанова Н.А., Карташова И.В. Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие. – 2-е изд. – СПб.: Питер, 2005. – 480с.

13. Климова М.А. Бухгалтерское дело: Учебное пособие. – М.: ИНФРА – М, 2005. – 200с.

14. Ковалев В.В. Финансовый учет и анализ: концептуальные основы. – М.: Финансы и статистика, 2004. – 720с.

15. Кондраков Н.П., Кондраков И.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: ТК ВЕЛБИ, Изд-во Проспект, 2003. – 232с.

16. Кондраков Н.П., Краснова Л.П. Принципы бухгалтерского учета: Учебное пособие. – М.: ФБК-ПРЕСС, 1997. – 192с.

17. Кутер М.И. Теория бухгалтерского учета: Учебник. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2004. – 592с.

18. Любушин Н.П., Жаринов В.В., Бородина Н.В. Теория бухгалтерского учета: Учебное пособие/ Под ред. Н.П. Любушина. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ – ДАНА, 2003. – 312с.

19. Макальская М.Л., Фельдман И.А. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: Высшее образование, 2005. – 443с.

20. Маслова Т.С. Теоретические аспекты организации и методики бухгалтерского учета бюджетных учреждений// Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2007. №6. С.6.

21. Нидлз Б., Андерсон Х., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета: Пер. с англ./ Под ред. Я.В. Соколова. – 2-е изд., стереотип. – М.: Финансы и статистика, 2000. – 496с.

22. Новодворский В.Д., Хорин А.Н. Об объекте, предмете и принципах бухгалтерского учета// Бухгалтерский учет. 1994. № 11. С. 9-13.

23. Палий В.Ф. Современный бухгалтерский учет. – М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2003. – 792с.

24. Панков Д.А. Бухгалтерский учет и анализ в зарубежных странах: Учебное пособие. – Мн.: ИП «Экоперспектива», 1998. – 238с.

25. Рожнова О.В. Международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности: Учебное пособие. – М.: «Экзамен», 2002. – 288с.

26. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. – М.: Финансы и статистика, 2000. – 496с.

27. Теория бухгалтерского учета: Учебное пособие/ Под ред. Е.А. Мизиковского. – М.: Экономистъ, 2004. – 555с.

28. Токарев И.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: ИД ФБК – ПРЕСС, 2003. – 504с.

29. Финансовый учет: Учебник/ Под ред. В.Г. Гетьмана. – 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2004. – 784с.

30. Хабаев С.Г. Бюджетный учет по новому плану счетов. – М.: ЗАО «Издательский дом «Главбух», 2005. – 464с.

31. Харьков В.П., Хорошев А.А. Бюджетный учет в современных условиях. – М.: Финансы и статистика, 2005. – 208с.

32. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учета: Пер. с англ./ Под ред. Я.В. Соколова. – М.: Финансы и статистика, 2000. – 576с.

33. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры: Пер. с англ./ Под ред. и с предис. А.М. Петрачкова. – М.: Финансы и статистика, 1993. – 560с.

Библиографическая ссылка

Колесников С.И. К ВОПРОСУ О ПРИНЦИПАХ БЮДЖЕТНОГО УЧЕТА // Современные проблемы науки и образования. – 2008. – № 1.;
URL: https://science-education.ru/ru/article/view?id=679 (дата обращения: 24.11.2017). Предлагаем вашему вниманию журналы, издающиеся в издательстве «Академия Естествознания»