Варианты оформления возврата поставленных тмц. Документы на возврат товара поставщику нужна ли счет фактура Возврат товара счет фактура не оформляется

Проанализировав новые правила выставления счетов-фактур, в том числе корректировочных, Минфин России высказал свою позицию о том, как нужно оформить эти документы при возврате товаров. Разберемся, насколько обоснованна точка зрения специалистов финансового ведомства

26.03.2012
"Экономика и жизнь"

Позиция Минфина

Когда покупатель возвращает продавцу товар, фактически изменяется количество ранее отгруженных продавцом товаров. По общему правилу при уточнении количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ).

В письмах от 02.03.2012 № 03-07-09/17 и от 27.02.2012 № 03-07-09/11 специалисты Минфина России пришли к следующему выводу. По их мнению, при возврате товаров необходимость выставления корректировочного счета-фактуры продавцом будет зависеть от того, были приняты или нет возвращаемые товары к учету покупателем.

Если покупатель возвращает товар, который он уже принял у себя к учету, продавец выставлять корректировочный счет-фактуру не должен. Финансисты объясняют это тем, что подп. «а» п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, установлена обязанность покупателя отражать в ч. 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета показатели счетов-фактур, выставленных покупателем при возврате принятых им на учет товаров продавцу. Поэтому в данной ситуации счет-фактура на возврат товаров составляется покупателем и корректировочные счета-фактуры продавцом не выставляются.

Если же покупатель возвращаемые товары не принял у себя к учету (например, брак обнаружен в процессе оприходования товаров), продавец товаров должен составить корректировочный счет-фактуру.

Наши контраргументы

На наш взгляд, вопрос о том, должен или нет продавец составлять корректировочный счет-фактуру при возврате покупателем товаров, зависит от того, по каким причинам возвращается товар, а не только от того, был принят он к учету продавцом или нет.

Ведь если причиной возврата товаров является ненадлежащее исполнение условий договора купли-продажи (разновидностью которого является договор поставки), никакой реализации товаров покупателем поставщику не происходит. Это односторонний отказ стороны договора от исполнения договорных обязательств, а никак не обратная реализация. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 28.01.2010 № КА-А40/14851-09 отметил, что возврат некачественного товара не может классифицироваться как его обратная реализация. При этом суд сослался на ст. 475 ГК РФ. На основании этой статьи покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору потребовать от продавца соразмерного уменьшения покупной цены, безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок, возмещения своих расходов на устранение недостатков товара. В случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени, или выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков) покупатель вправе по своему выбору отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы либо потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.

Кроме ненадлежащего качества товаров, причиной их возврата из-за неисполнения договорных условий могут быть:

• отказ продавца передать покупателю относящиеся к товару принадлежности или документы (ст. 464 ГК РФ);
• передача продавцом в нарушение договора купли-продажи покупателю меньшего количества товара, чем определено договором (ст. 466 ГК РФ);
• нарушение ассортимента переданных товаров (ст. 468 ГК РФ);
• передача покупателю товара, подлежащего затариванию и (или) упаковке, без таковой или в ненадлежащей таре и (или) упаковке (ст. 482 ГК РФ).

Во всех этих случаях никакой реализации не происходит, а значит, покупатель не должен составлять при возврате товаров счет-фактуру. В подобных ситуациях продавец должен, руководствуясь п. 3 ст. 168 НК РФ, составить корректировочный счет-фактуру независимо от того, был возвращаемый товар принят на учет покупателем или нет.

Кстати, в подп. «а» п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, на который ссылается Минфин России, нет прямого указания на то, что во всех случаях, когда покупателем товар был принят к учету, при его возврате продавцу должен составляться счет-фактура. В нем лишь сказано, что «в части 1 журнала указываются счета-фактуры, выставленные покупателем-налогоплательщиком продавцу при возврате продавцу принятых покупателем на учет товаров». Такая формулировка говорит лишь о порядке регистрации счетов-фактур, но никак не о том, что при возврате принятых на учет покупателем товаров покупатель всегда должен составлять счет-фактуру.

На наш взгляд, покупатель должен выставить продавцу счет-фактуру при возврате товара, который полностью соответствует договорным условиям и возвращается не по причинам, связанным с нарушением договорных обязательств.

Итак, подведем итог. Исходя из требований Налогового кодекса и норм гражданского законодательства при возврате товара, не соответствующего договорным условиям, покупатель товара счет-фактуру не составляет, поскольку такой возврат не является реализацией. При этом не имеет значения, был принят товар к учету покупателем или нет. А вот продавец должен выставить корректировочный счет-фактуру.

Если же возвращается годный товар, полностью соответствующий условиям договора его купли-продажи, покупатель должен выставлять продавцу счет-фактуру, поскольку происходит реализация товара. Продавец при этом никакого корректировочного счета-фактуры не составляет.

Ефим

Хорошая статья, но выписка покупателем счета-фактуры при возврате товара не свидетельствует об обратной реализации, поскольку счет-фактура не является отгрузочным документом.

Для многих организаций (особенно торговой сферы) операции по возврату товара, ранее приобретенного у поставщика, является повседневной практикой. Причин для возврата может быть множество: некачественная поставка, несоответствие количественных показателей, бракованные образцы и т.п. При возврате покупатель оформляет счет-фактуру. Сегодня мы на примерах рассмотрим, каким образом оформить данные документ в различных ситуациях.

Что признается возвратом товара

В обще порядке возвратом называют передачу товара, поступившего ранее от поставщика покупателю. Заказчик может вернуть товар при условии осуществления предварительной оплаты за него, а также в случае, когда продукция была поставлена без авансовой оплаты. Если Вы получили товар, за который ранее оплатили, то возврат Вами продукции должен сопровождаться зачислением от поставщика ранее перечисленных Вами средств.

Возврат покупателем-общережимником

Для начала рассмотрим ситуации, когда товар возвращает покупателем-общережимник.

Возврат принятых к учету товаров

Допустим, Ваша организация применяет ОСНО. На основании договора, заключенного с поставщиком, Вам поступил товар. Продукция была принята и отражена в учете на счете 41, после чего передана в ОТК на проверку соответствия необходимым требованиям. Отделом контроля качества было выявлено, что продукция не соответствует внутренним требованиям качества. На основания заключения ОТК было принято решение о возврате товара поставщику. Схема действий в данном случае следующая:

1. Вы отражаете поступивший документ в книге покупок.
2. Вы принимаете товар к учету, отражая его по Дт 41.
3. ОТК выявляет факт несоответствия товара внутренним требованиям организации, оформляя соответствующий акт.
4. Вы оформляете счет-фактуру на возврат. В строке 2 Вам необходимо указать наименование Вашей организации, в строке 6 – название фирмы, у которой Вы закупили товар. Выданный документ Вы отражаете в книге продаж, поставщик – в книге покупок.
5. На основании счета на возврат, полученного от Вас, продавец оформляет налоговый вычет на сумму НДС.

Пример №1.

24.03.2016 АО «Остров» закупил у ООО «Фиалка» партию садового инвентаря стоимостью 412.800 руб., НДС 62.969 руб. Инвентарь был принят к учету и отражен «Островом» по счету 41. При последующей проверке было выявлено, что вся партия инвентаря не соответствует внутренним требованиям качества АО «Остров». На основании проверки ОТК «Острова» был составлен акт несоответствия. «Остров» вернул партию садового инвентаря «Фиалке», оформив счет возврата, в котором было указано:

• Строка «Покупатель» – АО «Остров»;
• Строка «Продавец» – ООО «Фиалка»;
• Общая стоимость товара – 412.800 руб.;
• НДС – 62.969 руб.

На основании полученного счета «Фиалка» отразила операцию по вычету НДС.

Возвращаем неучтенную продукцию

Довольно часто брак или недопоставка по количеству обнаруживается покупателем на этапе приемка товара. Если Вы закупили продукции и выявили то или иное несоответствие сразу, до момента принятия товара к учету, то оформлять счет на возврат Вы не должны. В таком случае Вы и продавец действуют следующим образом:

1. Продавец отгружает продукцию, сопровождая данную операцию счетом-фактурой. Регистрация документа осуществляется в книге продаж.
2. Вы выявляете несоответствие сразу при приемке товара или после того, как продукция поступила на склад (к примеру, кладовщик обнаружил брак партии). В обеих ситуациях документы на приемку товара оформлены не были, к учету продукция не принята. Счет в книге покупок Вы не регистрируете.
3. На основании полученного счета Вы возвращаете всю партию поставщику. Продавец не оформляет счет-корректировку, а просто уменьшает стоимость отгруженных товаров на сумму Вашего возврата.
4. Вы не оформляете вычет НДС, так как входящий счет Вами не зарегистрирован. Продавец же имеет право на вычет, для этого счет необходимо внести в книгу покупок (по факту получения от Вас возврата партии товара).

Частичный возврат

Еще одна из возможных ситуаций – при приемке товара Вы обнаружили, что часть продукции некачественная, а часть соответствует необходимым требованиям. Тогда Вам необходимо учесть некачественный товар по счету 02 (внебаланс). Выставление счета на возврат от Вас не требуется. Корректировкой поставки в данном случае занимается поставщик:

1. Продавец отгружает продукцию, сопровождая данную операцию счетом-фактурой. Регистрация документа осуществляется в книге продаж.
2. Вы выявляете несоответствие части товара сразу при приемке или после того, как продукция поступила на склад (к примеру, кладовщик обнаружил брак партии).
3. В книге покупок Вы регистрируете товар, признанный качественным (расчет его стоимости можно оформить бухгалтерской справкой-расчетом).
4. Продавец предоставляет Вам счет-корректировку. На сумму НДС по возвращенному товару продавец может оформить вычет НДС. Но для этого корректировку нужно провести в том квартале, в котором Вами был возвращен товар.
5. Полученный от продавца счет-корректировку в книге покупок Вы можете не регистрировать. Уточнение суммы НДС Вы осуществляете на основании справки-расчета, оформленного при возврате товара (сумма поставки за минусом стоимости возврата, выделенный НДС по каждой позиции).

Если возврат осуществлен спецрежимником

Если Вы используете упрощенный режим налогообложения, и Вами был осуществлен возврат товара поставщику, то беспокоиться об оформлении счета на возврат Вам не нужно – этим займется продавец. Это связано с тем, что юрлица и предприниматели на «упрощенке» не платят НДС, а следовательно не имеют права на налоговый вычет. Поэтому «упрощенцу» не нужно выписывать счет при возврате (как частичном, так и полном).

Обобщенную схему действий спецрежимника при возврате товара рассмотрим в виде примеров.

Пример №2.

В сентябре 2016 АО «Магнат» отгрузил ИП Сергееву партию краски для выполнения строительно-отделочных работ. Стоимость поставки – 852.300 руб., НДС 130.012 руб. При приемке товара Сергиенко выявил, что часть партии (300.740 руб., НДС 45.876 руб.) не соответствует палитре заказанных ранее цветов. Эту часть Сергиенко вернул «Магнату». Действия «Магната» и ИП Сергиенко выглядят поэтапно следующим образом:

1. При приемке краски Сергеев выявил несоответствие, часть товара принял, а часть вернул «Магнату». Счет от «Магната» Сергеев не регистрировал.
2. При приемке возвращенного Сергеевым товара «Магнат» оформил счет-корректировку, в котором указал сумму возврата и НДС (300.740 руб., НДС 45.876 руб.). На основании этого счета «Магнат» заявил о вычете НДС. Так как Сергеев не регистрировал счет-корректировку, «Магнат» выписал его в одном экземпляре.

Пример №3.

Допустим, при приемке Сергеев выявил, что вся краска некачественная, в связи с чем вся партия была возвращена «Магнату». Вот что необходимо сделать сторонам соглашения в таком случае:

1. «Магнат» отгрузил партию краски, выдал Сергиенко счет-фактуру на сумму 852.300 руб., НДС 130.012 руб. Счет зарегистрирован в книге продаж «Магната».
2. При приемке краски Сергеев выявил несоответствие, весь товар вернул «Магнату». Счет от «Магната» Сергеев не регистрировал и вернул «Магнату».
3. При приемке возвращенного Сергеевым товара «Магнат» зарегистрировал счет в книге покупок, на основании документа оформил вычет НДС.

Отражаем возврат в учете

Рассмотрим на примере, каким образом покупателю-общережимнику отразить возврат товара.

Пример №4.

Между АО «Мегаполис» и ООО «Белошвейка» заключен договор на поставку швейной фурнитуры. 14.04.16 товар отгружен «Мегаполисом» на сумму 614.900 руб., НДС 93.798 руб. 17.04.16 «Белошвейка» оплатил за товар. 20.04.16 было выявлено, что вся партия швейной фурнитуры не соответствует внутренним требованиям «Белошвейки», в связи с чем товар была составлена претензия и товар был возвращен «Мегаполису». Раннее оплаченные средства были возвращены «Белошвейке» 27.04.14.

Бухгалтер «Белошвейки» отразил операции приемки и возврата такими записями:

Дата	Дебет	Кредит	Описание операции	Сумма	Документ-основание
14.04.16	41	60	Полученная от «Мегаполиса» партия швейной фурнитуры принята к учету (614.900 руб. – 93.798 руб.)	521.102 руб.	Товарная накладная, счет-фактура от «Мегаполиса»
14.04.16	19	60	Учтен НДС	93.798 руб.	Счет-фактура от «Мегаполиса»
14.04.16	68 НДС	19	Сумма НДС направлена к вычету	93.798 руб.	Счет-фактура от «Мегаполиса»
17.04.16	60	51	«Мегаполису» перечислены средства за партию швейной фурнитуры	614.900 руб.	Платежное поручение
20.04.16	76	60	«Мегаполису» выставлена претензия по некачественному товару	614.900 руб.
20.04.16	41	60	Товар возвращен «Мегаполису», сторно проводок по учету стоимости товара	521.102 руб.	Письмо-претензия, товарная накладная, счет-фактура от «Мегаполиса»
20.04.16	19	60	Товар возвращен «Мегаполису», сторно проводок по учету НДС	93.798 руб.	Письмо-претензия, счет-фактура от «Мегаполиса»
20.04.16	68 НДС	19	Восстановлен НДС, ранее принятый к вычету	93.798 руб.	Письмо-претензия, счет-фактура от «Мегаполиса»
27.04.16	51	76	От «Мегаполиса» зачислены ранее оплаченные средства за возвращенный товар	614.900 руб.	Банковская выписка

Вопрос – ответ по теме счет-фактура на возврат товара

Вопрос: В августе 2016 АО «Сокол» принял от ООО «Орел» партию сувенирной продукции для последующей реализации. В октябре 2016 по предварительной договоренности с «Орлом» «Сокол» вернул весь товар, так как ни одна единица сувениров не была продана. Нужно ли «Соколу» оформлять счет-фактуру на возврат?

Ответ: Нет, так как данная ситуация является не возвратом, а фактом обратной реализации, счет на возврат «Соколу» оформлять не нужно. «Сокол» вернул сувениры по предварительной договоренности, а не в связи с несоответствием качеству или количеству. Поэтому «Орлом» будет получен счет-фактура обратной реализации.

Вопрос: 18.10.16 ООО «Магнум» получил от покупателя возврат части товара на сумму 704.520 руб., НДС 107.469 руб., о чем был оформлен корректировочный счет-фактура. В какие сроки «Магнум» имеет право на возврат НДС в сумму 107.469 руб.?

Ответ: Закон предусматривает, что при корректировке НДС в связи с возвратом, «Магнум» имеет право оформить вычет не позже года с момента возврата, то есть до 18.10.17.

Вопрос: «Атлас» поставил товары согласно заключенному договору. В связи с несоответствием качеству часть товара возвращена «Атласу». При поставке товара «Атлас» в первоначальном счете-фактуре допустил ошибки в наименовании поставщика. Какие документы должен оформить «Атлас»?

Ответ: Во-первых, «Атлас» должен уточнить наименование поставщика, оформив исправленный счет-фактуру. Возврат части товара «Атлас» должен сопроводить корректировочным счетом-фактурой.

Наша компания занимается продажей товаров. Достаточно часто у нас происходит возврат товаров. Обычно возврат осуществляется в момент приемки товаров. Но бывают случаи, когда возвращаются уже принятые на учет товары. Как в обоих случаях нужно оформлять счета-фактуры?

В Налоговом кодексе порядок выставления счетов-фактур при возврате товаров детально не прописан. В письмах от 07.04.2015 № 03-07-09/19392 , от 01.04.2015 № 03-07-09/18053, № 03-07-09/17917, № 03-07-09/18070, от 30.03.2015 № 03-07-09/17466 специалисты финансового ведомства разъяснили, что порядок оформления счетов-фактур при возврате товаров ­­будет зависеть от того, были приняты возвращаемые товары покупателем к учету или нет.

Товары приняты на учет

Специалисты финансового ведомства отмечают, что суммы НДС, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные им в бюджет при реализации товаров, подлежат вычету в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них (п. 5 ст. 171 НК РФ). Вычеты НДС производятся на основании счетов-фактур (п. 1 ст. 172 НК РФ). В пунк­те 3 Правил ведения книги продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 , сказано, что регистрации в книге продаж подлежат составленные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в том числе при возврате принятых на учет товаров. Исходя из этого, финансисты приходят к выводу, что если товары были приняты к учету, покупатель при их возврате должен выставить в адрес продавца счет-фактуру. Этот счет-фактура будет являться основанием для принятия к вычету НДС у продавца в порядке, установленном ст. 172 НК РФ.

О том, что в случае возврата принятых на учет товаров покупатель должен выставлять счет-фактуру, говорит и ВАС РФ. В решении от 19.05.2011 № 3943/11 высшие арбитры разъяснили, что такой порядок следует из норм НК РФ. Но какие налоговые последствия для покупателя это повлечет за собой? Рассмотрим возможные ситуации.

Разные налоговые периоды

На практике возможна ситуация, когда принятие товаров на учет и их возврат осуществляются в разных налоговых периодах по НДС. Например, оприходование приобретенных товаров было произведено 30 марта 2015 г., а их возврат — 28 апреля 2015 г. В этом случае покупатель регистрирует в книге покупок за I квартал 2015 г. счет-фактуру продавца по приобретенным товарам и заявляет указанный в нем НДС к вычету в налоговой декларации за I квартал 2015 г.

При возврате этих товаров во II квартале 2015 г. покупатель выставляет продавцу счет-фактуру и регистрирует его в книге продаж II квартала 2015 г., а указанный в нем НДС уплачивает в бюджет. Таким образом, покупатель фактичес­ки возвращает ранее принятый к вычету НДС по товарам назад в бюджет. Следовательно, выставление счета-фактуры по возвращаемым товарам не создает для покупателя дополнительной налоговой нагрузки по НДС.

Один налоговый период

Допустим, покупатель приобрел товары и принял их на учет 20 апреля 2015 г., а возвратил их назад продавцу 28 апреля 2015 г. В такой ситуации НДС к вычету по приобретенным товарам еще не заявлялся. В связи с этим возникает вопрос: нужно ли покупателю регистрировать в книге продаж выставленный продавцу при возврате товаров счет-фактуру? Или можно просто аннулировать запись в книге покупок по счету-фактуре продавца, сделанную при их оприходовании?

Как уже было сказано выше, в книге продаж должны регистрироваться все выставленные счета-фактуры, в том числе и при возврате товаров, принятых на учет. Никаких исключений из этого правила нет. Таким образом, покупатель должен зарегистрировать в книге продаж II квартала 2015 г. счет-фактуру, выставленный им в адрес продавца при возврате товаров.

В соответствии с п. 2 Правил ведения книги покупок полученные от продавцов счета-фактуры подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты, в порядке, установленном ст. 172 НК РФ. Следовательно, при оприходовании приобретенных товаров покупатель должен зарегистрировать счет-фактуру продавца в книге покупок II квартала 2015 г.

При подаче покупателем декларации по НДС за II квартал 2015 г. сумма НДС по счету-фактуре, выставленному при возврате товаров, будет заявлена им к уплате в бюджет, а сумма НДС по счету-фактуре продавца, выставленному при продаже товаров, — к вычету.

Товары не приняты к учету

Если товары к учету покупателем не принимались, выставлять счет-фактуру в адрес продавца при их возврате покупателю не нужно. Финансисты указывают, что в этом случае продавец должен выставить в адрес покупателя корректировочный счет-фактуру, поскольку в связи с возвратом изменяется количество ранее отгруженных товаров (п. 3 ст. 168 НК РФ). При этом для выставления корректировочного счета-фактуры необходимо иметь до­кумен­т, подтверждающий согласие покупателя на такое изменение (п. 10 ст. 172 НК РФ). Им может быть, например, до­кумен­т на возврат товара. На основании такого корректировочного счета-фактуры продавец примет к вычету НДС, ранее уплаченный им в бюджет при отгрузке товаров.

Отметим, что в письме от 10.02.2012 № 03-07-09/05 Минфин России рассмот­рел ситуацию, когда до принятия товаров к учету покупателем обнаружено расхождение их фактического количества по сравнению с количеством, указанным в товарных накладных и счетах-фактурах. Специалисты финансового ведомства пришли к выводу, что покупатель зарегистрирует в книге покупок счет-фактуру продавца только в части товаров, принятых на учет. А выставленный продавцом корректировочный счет-фактуру покупатель регистрировать не должен, так как по недостающему товару он НДС к вычету не принимал.

Полагаем, что аналогичный порядок применим и в случае возврата товаров, не принятых покупателем к учету. То есть покупатель не должен регистрировать корректировочный счет-фактуру продавца, поскольку он не регистрировал первоначально выставленный продавцом счет-фактуру в отношении возвращенных товаров, не принятых к учету.

Специалисты Минфина России разъяснили, каким образом следует выставлять и регистрировать счета-фактуры в случае, если покупатель возвращает ранее купленный товар продавцу. Проанализируем точку зрения финансистов и выскажем свое мнение … Корнетова Елена, специально для ИА "Клерк.Ру"

Так, в Минфине считают, что порядок обмена документами будет разным в зависимости от того, какой налоговый режим применяет покупатель, возвращающий товар и от того, приняты или не приняты возвращаемые товары на учет. Правда, чиновники не дают прямого ответа на вопрос – о каком возврате идет речь – вследствие несоответствия товара договорным условиям либо вследствие соответствующей договоренности сторон, не обусловленной требованиями действующего законодательства. Однако если строго следовать терминологии, хочется думать, что последний случай не может считаться возвратом как таковым, поскольку эта сделка представляет собой обычную сделку купли-продажи, в которой стороны поменялись местами (по-другому ее называют обратной реализацией). Эту ситуацию мы не будем рассматривать и отнесемся к мнению Минфина РФ как к мнению в отношении так называемого обоснованного возврата.

Так в чем же заключается позиция Минфина России? Опишем ее обобщенно.

1. В первом случае, покупатель, который является плательщиком НДС, при возврате продавцу товаров, принятых на учет покупателями, должен выписать счет-фактуру в порядке, установленном п. 3 ст. 168 НК РФ. При этом чиновники ссылаются на п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (далее – Правила). В нем, по утверждению Минфина, сказано, что в книге продаж покупателем регистрируются счета-фактуры, выставленные им при возврате принятых на учет товаров.
2. Продавец – плательщик НДС на основании этого счета-фактуры примет входной налог к вычету. Если же покупатель - плательщик НДС не принял товар на учет, то продавец обязан внести исправления в ранее выставленный счет-фактуру согласно п. 29 Правил. При этом в исправленном счете-фактуре следует дополнительно указать количество и стоимость возвращенных товаров. Согласно п. 5 ст. 171 НК РФ счет-фактура, зарегистрированный продавцом в книге продаж при отгрузке товаров, регистрируется в книге покупок продавца в части стоимости возвращенных товаров по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ. Покупатель регистрирует исправленный счет-фактуру в книге покупок в периоде внесения исправлений в документ.

Во втором случае, когда покупатель не является плательщиком НДС, продавцам вне зависимости от того, приняты или не приняты товары на учет, следует поступать так, как описано в предыдущем абзаце (п. 2).

Однако, несмотря на то, что в письме была сделана попытка соблюсти справедливость налогообложения, подход Минфина к выставлению налоговых документов нарушает всякую логику . Ведь возврат товара, который был поставлен продавцом с нарушением договорных условий, возвращает стороны в первоначальное состояние, то есть реализация считается несостоявшейся, право собственности - не перешедшим. Поэтому с мнением чиновников можно поспорить – достигнуть того же результата можно иначе, не нарушая общий подход к налогообложению. В этой статье мы попробуем разобраться, как следует правильно с точки зрения требований законодательства оформлять налоговые документы при возврате покупателем товаров (например, некачественных).

Пунктом 8 ст. 169 НК РФ определено, что порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливается Правительством Российской Федерации.

Пункт 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (далее – Правила), гласит буквально следующее:

В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость (с учетом положений статей 2 и 3 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ), в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при получении средств, увеличивающих налоговую базу, при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при передаче товаров, выполнении работ, оказании услуг для собственных нужд, при возврате принятых на учет товаров , а также при исполнении обязанностей налоговых агентов и при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

Налоговые органы, и, как мы уже отметили ранее, Минфин России, трактуют данный пункт следующим образом (см. также письмо УМНС РФ по г. Москве от 19.04.2007 № 19-11/36207)

<извлечение>
…

Согласно п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, в книге продаж покупателем регистрируются счета-фактуры, выставленные им при возврате принятых на учет товаров.
Таким образом, при отгрузке возвращаемых товаров, принятых на учет, покупатель обязан в порядке, установленном п. 3 ст. 168 НК РФ, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру, а второй экземпляр счета-фактуры зарегистрировать в книге продаж.
Счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, подлежит регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 Налогового кодекса РФ.

Здесь необходимо отметить, что п. 16 Правил прямо не предписывает покупателю выписывать счет-фактуру на имя продавца, если он вынужден вернуть товар в силу несоответствия договорным условиям. Данный пункт всего лишь говорит о том, что выставленные счета-фактуры регистрируются в книге продаж при возврате товаров, не уточняя, кем они выставлены. Причем указание на регистрацию именно в книге продаж можно расценивать как обязанность отражения покупателем корректировок в текущем (не прошлом) периоде .
Последнее утверждение связано с тем, что в некоторых случаях корректировка суммы налоговых вычетов покупателя в книге покупок потенциально не всегда возможна – например, в ситуации, когда в текущем налоговом периоде НДС покупателю вообще не предъявлялся («нечего корректировать»). В такой ситуации, так или иначе, придется признать начисление налога.

Поэтому в дальнейшем мы не будем оспаривать как таковой п. 16 Правил, а подвергнем сомнению версию столичных налоговых органов в предположении, что речь в письме идет о товаре, возвращаемом из-за несоответствий условиям договора .

Как было отмечено выше, при возврате некачественного товара у покупателя не возникает обратной реализации , так как в части возвращаемых товаров договор не состоялся (стороны возвращаются в первоначальное состояние). Значит, покупатель не должен выписывать счет-фактуру на имя поставщика , поскольку такая обязанность существует только при реализации (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Считаем, что изложенные аргументы являются достаточным основанием для того, чтобы вычеты у поставщика производились на основании счета-фактуры, выписанного им при продаже бракованного товара (аналогичная норма содержится в п. 13 Правил, непосредственно связанного с п. 4 ст. 172 НК РФ и п. 5 ст. 171 НК РФ), так же как и необходимые корректировки предъявленного НДС – покупателем. Либо продавец может выписать сторнировочный счет-фактуру и передать его покупателю - и то, и другое приемлемо. Покупатель скорректирует налоговые вычеты на основании тех же документов. Причем такая корректировка отражается в периоде выявления некачественного товара (до этого момента налоговое поведение сторон следует признать правильным), а не в периоде его приобретения.

Отметим, что в этом случае не нужно производить никаких исправлений в счетах-фактурах, если покупатель не является плательщиком налога или если товар не принят покупателем на учет, поскольку эти действия, во-первых, отнимают много трудозатрат и времени на выяснение тех или иных обстоятельств и, во-вторых, затрудняют обмен исправленными документами.

Причем такой подход не нарушает требование п. 1 ст. 172 НК РФ о том, что вычеты производятся на основании «счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг)…».

Подытоживая сказанное, отметим :
- п. 16 Правил прямо не предписывает покупателям выписывать счета-фактуры при возврате товаров по причине несоответствия их условиям договора. Он лишь указывает на необходимость отражения записи по увеличению налоговых обязательств по НДС в книге продаж, что не бесспорно;

Соответственно, покупатель, возвращающий такой товар, не должен выписывать счет-фактуру на имя продавца в силу отсутствия объекта налогообложения;

Продавец отражает налоговые вычеты на основании счета-фактуры, первоначально выставленного им на имя покупателя и зарегистрированного им в книге продаж на момент отгрузки, в соответствующей стоимости «возврата» части. В текущем (не дополнительном) листе книге покупок продавцом производится запись о налоговом вычете, при этом им должен быть соблюден годичный срок, установленный п. 4 ст. 172 НК РФ. В качестве приложения к счету-фактуре выступают претензионные документы (либо продавец может выписать и передать покупателю сторнировочный счет-фактуру);

На основании первоначального счета-фактуры, полученного от продавца, с приложением претензионных документов (либо сторнировочного счета-фактуры, полученного от продавца), покупатель – плательщик НДС, производит сторнировочную запись в текущем листе книге покупок (если является плательщиком НДС) либо, следуя буквальному указанию п. 16 Правил и в понимании того, что от выбора того или иного механизма отражения записи по корректировке НДС сумма налоговых обязательств не зависит, «прямую» запись текущего листа книги продаж. В налоговой декларации по НДС для первого варианта (в случае отсутствия в периоде возврата суммы вычетов, подлежащих корректировке), отражаются отрицательные значения НДС, означающие уменьшение вычета (что не запрещено законодательством), для второго варианта – суммы начисленного НДС отражаются по строке 190 «Суммы налога, подлежащие восстановлению…» с положительным знаком.

Что в отношении периода можно признать справедливым, поскольку, во-первых, до момента обнаружения несоответствия условиям договора налоговая база продавцом/сумма вычетов покупателем определена верно, в соответствии с имеющимися на тот момент документами и в той мере, в которой их можно было оценить. И, во-вторых, корректировка налоговых обязательств прошлых периодов возможна только в случае ошибок/искажений (ст. 54, 81 НК РФ), коими выявление несоответствия товаров договорным условиям не относится в силу того, что считается объективным обстоятельством.

3. При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

В случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении указанных сумм, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с отказом от товаров (работ, услуг), имущественных прав, но не позднее одного года с момента отказа .

Напалкова Ольга, руководитель отдела налогооблажения и бухгалтерского учета ""Юридического бюро ""Константа""

Проанализировав новые правила выставления счетов-фактур, в том числе корректировочных, Минфин России высказался об оформлении этих документов при возврате товаров. Итак…

Позиция Минфина
При возврате товаров покупателем фактически изменяется количество ранее отгруженных продавцом товаров. По общему правилу при уточнении количества отгруженных товаров продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ). По мнению специалистов Минфина, при возврате товаров необходимость выставления корректировочного счета-фактуры продавцом будет зависеть от того, были ли приняты возвращаемые товары к учету у покупателя. Если покупатель возвращает товар, который он уже принял к учету, продавец выставлять корректировочный счет-фактуру не должен. В данной ситуации счет-фактура на возврат составляется покупателем. Если же покупатель возвращает товары, не принятые к учету (например, при обнаружении брака в процессе оприходования товаров), продавец товаров должен составить корректировочный счет-фактуру.
Однако вопрос о том, должен ли продавец составлять корректировочный счет-фактуру при возврате товаров, зависит и от того, по каким причинам возвращается товар, а не только от того, принят он к учету продавцом или нет.
Если причиной возврата товаров является ненадлежащее исполнение условий договора купли-продажи, никакой реализации товаров покупателем поставщику не происходит. Это односторонний отказ стороны договора от исполнения договорных обязательств, а никак не обратная реализация. На основании статьи 475 ГК РФ покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору потребовать от продавца соразмерного уменьшения покупной цены, безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок и возмещения своих расходов на устранение недостатков товара. Кроме ненадлежащего качества товаров причиной их возврата из-за неисполнения договорных условий также могут быть:
отказ продавца передать покупателю относящиеся к товару принадлежности или документы (ст. 464 ГК РФ);
передача продавцом в нарушение договора купли-продажи покупателю меньшего количества товара, чем определено договором (ст. 466 ГК РФ);
нарушение ассортимента переданных товаров (ст. 468 ГК РФ);
передача покупателю товара, подлежащего затариванию и (или) упаковке, без таковой или в ненадлежащей таре и (или) упаковке (ст. 482 ГК РФ).
Во всех этих случаях никакой реализации не происходит, а значит, покупатель не должен составлять при возврате товаров счет-фактуру. Продавец же должен, руководствуясь п. 3 ст. 168 НК РФ, составить корректировочный счет-фактуру, независимо от того, был возвращаемый товар принят на учет покупателем или нет.
В п. п. «а» п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур сказано, что «в части 1 журнала указываются счета-фактуры, выставленные покупателем-налогоплательщиком продавцу при возврате продавцу принятых покупателем на учет товаров».
Такая формулировка говорит лишь о порядке регистрации счетов-фактур, но никак не о том, что при возврате принятых на учет покупателем товаров покупатель всегда должен составлять счет-фактуру.
Таким образом, покупатель должен выставить продавцу счет-фактуру при возврате товара, который полностью соответствует договорным условиям и возвращается не по причинам, связанным с нарушением договорных обязательств.

Подведем итоги: исходя из требований Налогового кодекса и норм гражданского законодательства, при возврате товара, не соответствующего договорным условиям, покупатель товара счет-фактуру не составляет, поскольку такой возврат не является реализацией. При этом не имеет значения, принят товар к учету покупателем или нет. Продавец же должен выставить корректировочный счет-фактуру.
Если же возвращается годный товар, полностью соответствующий условиям договора, покупатель должен выставлять продавцу счет-фактуру, поскольку происходит реализация товара. Продавец при этом никакого корректировочного счета-фактуры не составляет.